Kontrola problemowa gospodarki finansowej

przeprowadzona w Związku Gmin „Kumiałka Biebrza” z siedzibą w Korycinie

przez inspektora Regionalnej Izby Obrachunkowej w Białymstoku

         Ustalenia kontroli zostały zawarte w wystąpieniu pokontrolnym z dnia 16 lipca 2004 roku (znak: RIO.I.6012 - 20/04), o treści jak niżej:

                                                                                  Zarząd

Związku Gmin „Kumiałka Biebrza”

z siedzibą w Korycinie

         W wyniku problemowej kontroli gospodarki finansowej, przeprowadzonej w Związku Gmin „Kumiałka Biebrza” z siedzibą w Korycinie na podstawie art. 1 ust. 1 oraz w trybie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 7 października 1992 roku o regionalnych izbach obrachunkowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 55, poz. 577 ze zm.) przez inspektora Regionalnej Izby Obrachunkowej
w Białymstoku, stwierdzono nieprawidłowości opisane w protokole kontroli, którego jeden egzemplarz pozostawiono w kontrolowanej jednostce.

Stwierdzono, że Związek nie posiada dokumentacji opisującej stosowane zasady rachunkowości, mimo obowiązku wynikającego z art. 10 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.). Stosownie do przepisów tego artykułu ustawy, dokumentacja powinna określać m.in. metody wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego (w zakresie, w jakim jest to dopuszczalne obowiązującymi przepisami prawa), sposób prowadzenia ksiąg rachunkowych, w tym zakładowy plan kont, wykaz ksiąg rachunkowych, a także system służący ochronie danych i ich zbiorów. Powinność opracowania takiej dokumentacji spoczywa na kierownictwie jednostki, m.in. organie wieloosobowym (zarządzie) uprawnionym do zarządzania jednostką - art. 3 ust. 1 pkt 6 ustawy – s. 4 protokołu kontroli.

Badając rachunkowość Związku ustalono, że sposób jej prowadzenia wzorowany jest na rozwiązaniach obowiązujących urzędy jednostek samorządu terytorialnego, wynikających z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2001 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz. U. Nr 153, poz. 1752). Prowadzone są księgi budżetu Związku oraz księgi Związku jako jednostki budżetowej. Wprawdzie przepisy wskazanego rozporządzenia Ministra Finansów nie odnoszą się wprost do rachunkowości związków gmin, jednak oparcie zasad rachunkowości związku o jego regulacje jest właściwe. Według bowiem postanowień art. 73a ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 roku Nr 142, poz. 1591 ze zm.), do gospodarki finansowej związku międzygminnego stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce finansowej gmin. W sferze rachunkowości przekłada się to na obowiązek sporządzania sprawozdań z przebiegu m.in. procesów pobierania i gromadzenia dochodów, wydatkowania środków publicznych, co wymaga prowadzenia zapisów księgowych z uwzględnieniem podziałek klasyfikacyjnych zrealizowanych kasowo dochodów i wydatków budżetowych, finansowania deficytu, zaciągania zobowiązań angażujących środki publiczne (sprawozdawczość budżetowa). Jak natomiast stanowi przepis art. 24 ust. 4 pkt 2 ustawy o rachunkowości, zapisy w księgach rachunkowych powinny być uporządkowane chronologicznie i systematycznie według kryteriów klasyfikacyjnych umożliwiających sporządzenie obowiązujących jednostkę sprawozdań finansowych i innych sprawozdań.

         W protokole kontroli (s. 4 - 6) wskazano na możliwy sposób prowadzenia rachunkowości Związku Gmin, oparty przede wszystkim o plan kont dla jednostek budżetowych (uzupełniony o niektóre konta budżetu), stanowiący załącznik nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów, zapewniający możliwość wykonania ciążących na Związku obowiązków sprawozdawczych, zarówno budżetowych, jak i finansowych (bilans). Nie oznacza to, iż w dokumentacji opisującej zasady rachunkowości obowiązującej w Związku należy zrezygnować z prowadzenia rachunkowości budżetu.

Stwierdzono też, że poza brakiem dokumentacji opisującej stosowane zasady rachunkowości, nie zostały również wdrożone w sposób formalny pisemne procedury w kwestii wewnętrznej kontroli finansowej (np. instrukcja obiegu i kontroli dokumentów), stosownie do postanowień ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2003 r. Nr 15, poz. 148 ze zm.).

Przepisy tej ustawy nakładają na podmioty zaliczone do sektora finansów publicznych, w tym jednostki samorządu terytorialnego, ich organy oraz związki (art. 5 pkt 1 ustawy), obowiązki i odpowiedzialność za gospodarkę finansową, m.in. w zakresie kontroli finansowej dotyczącej procesów związanych z gromadzeniem i rozdysponowaniem środków publicznych oraz gospodarowania mieniem – o czym mowa w art. 35a ustawy – s. 4 protokołu kontroli.

Analizując zapisy na kontach syntetycznych, dokonane w I półroczu 2003 roku, stwierdzono, że w bilansie otwarcia ksiąg rachunkowych występują tylko dwa salda początkowe:

- strony Wn konta 133 w kwocie 569,99 zł,

- strony Ma konta 134 w kwocie 559.999.65 zł.

Z zestawienia obrotów i sald kont syntetycznych za 2002 rok (załącznik Nr 3 do protokołu kontroli) wynika, że na koniec tego roku wystąpiły ponadto salda następujących kont bilansowych:

- debetowe – 011, 013, 080, 135, 224, 225, 226 i 960,

- kredytowe – 071, 072, 224, 229, 234, 800, 851 i 961.

W zestawieniu tym występują także salda tych kont, które na koniec roku podlegają przeksięgowaniu na konta: 800 (konta 810 i 130), 860 (konta 400 i 750) i 961 (konta 901, 902). Ustalono ponadto, że w 2002 roku nie przeksięgowano wyniku budżetu za rok 2001 (z konta 961 na konto 960) i wyniku Związku jako jednostki budżetowej za ten okres (z konta 860 na konto 800). Stwierdzono również, że w księgach rachunkowych 2002 roku nie zostało ujęte umorzenie środków trwałych w kwocie 132.679,68 zł – s. 6, 7 protokołu kontroli.

         Z początkiem sierpnia 2003 roku nastąpiła zmiana na stanowisku skarbnika Związku
i zmiana techniki prowadzenia rachunkowości z komputerowej na tradycyjną. W zaprowadzonej ręcznie księdze głównej ujęto salda w wysokości wynikającej z zestawienia obrotów i sald za I półrocze 2003 roku. Należy jednakże zaznaczyć, że salda na koniec półrocza zostały ustalone niemal wyłącznie w oparciu o obroty kont syntetycznych z tego okresu, bez uwzględnienia sald z bilansu zamknięcia 2002 roku. W zaistniałym przypadku należało przenieść do księgi głównej salda początkowe wynikające z zestawienia obrotów i sald za 2002 rok oraz obroty strony Wn i strony Ma kont syntetycznych za okres od 1 stycznia do 30 czerwca 2003 roku – s. 8 protokołu kontroli.

Badając zapisy na poszczególnych kontach syntetycznych stwierdzono, że w 2002 roku nie ujęto na koncie 080 „Inwestycje (środki trwałe w budowie)” nakładów inwestycyjnych w łącznej kwocie 188.692,09 zł. Część tej sumy (48.787,90 zł) odniesiono w koszty działalności bieżącej, zaś faktury wykonawców w kwocie 139.904,19 zł nie zostały w ogóle zaewidencjonowane. Z analizy zapisów na koncie 080 i 201 „Rozrachunki z dostawcami i odbiorcami”, dokonywanych w I półroczu 2003 roku, wynika też, że operacje gospodarcze pominięte w ewidencji 2002 roku zostały tylko w części objęte ewidencją księgową roku następnego. Należy zatem stwierdzić, iż zapisy na tych kontach nie są kompletne – s. 8 protokołu kontroli.

Liczne nieprawidłowości stwierdzono w ewidencji należności i zobowiązań. W tym zakresie ustalono m.in., że:

- środki z budżetu Związku, przekazane Gminie Suchowola na działalność inwestycyjną
w kwocie 280.000 zł, zostały odniesione w koszty działalności bieżącej 2002 r. zamiast ujęcia ich na koncie rozrachunków – s. 9, 23 protokołu kontroli;

- w 2002 i 2003 roku nie były dokonywane przypisy należności z tytułu dzierżawy pojemników i za wywożenie śmieci – s. 9, 20 protokołu kontroli;

- nie dokonywano w 2002 i 2003 roku przypisów z tytułu składek płaconych przez gminy na prowadzoną działalność bieżącą – s. 9, 21 protokołu kontroli;

- otrzymane z gmin członkowskich środki na inwestycje tych gmin zostały potraktowane jako przychody, zamiast zaliczenia ich do zobowiązań z tytułu otrzymanych zaliczek na poczet inwestycji – s. 9, 23 protokołu kontroli;

- nie ujęto w ewidencji księgowej na koncie 250 „Należności finansowe” zaciągniętej w 2002 roku pożyczki w kwocie 500.000 zł na opłacenie inwestycji gmin członkowskich – s. 9, 10, 22 protokołu kontroli,

- środki z gmin przekazywane na spłatę pożyczki są zaliczane do dochodów budżetu, mimo iż są to w rzeczywistości spłaty należności finansowych – s. 9, 22 protokołu kontroli.

Do dnia zakończenia kontroli nie rozliczono z poszczególnymi gminami efektów uzyskanych w wyniku realizacji zadań inwestycyjnych w latach 2002 - 2003, mimo iż roboty zostały odebrane w sierpniu 2003 roku. Łączne wydatki z tego tytułu wyniosły 1.908.655 zł.

         Badając sprawozdawczość budżetową za 2002 rok stwierdzono niezgodność danych wynikających z ewidencji księgowej z danymi zamieszczonymi w następujących sprawozdaniach:

1) Rb-27S z wykonania dochodów budżetowych, w zakresie:

- danych w paragrafach 077, 083, 203, 270 i 633 dochodów, przy czym ogólna kwota dochodów wykazana w sprawozdaniu jest zgodna z obrotami konta 901 – s. 17 protokołu kontroli,

- należności w kwocie 43.800 (dz. 9000, rozdz. 90002, par. 097), które w ewidencji księgowej nie występują – s. 17 protokołu kontroli;

2) Rb-28S z wykonania wydatków, w zakresie:

- danych w dziale 757, rozdz. 75702 w par. 4580 i 8070 wydatków,

- w dziale 902, rozdz. 90002 w par. 2710, 3020, 4010, 4040, 4210, 4300, 4430, 4440, 4580, 6060 i 6610 wydatków, przy czym ogólna kwota wydatków wykazana w sprawozdaniu jest
o 1.041 zł niższa od wydatków wynikających z zapisów na koncie 902 – s. 18 protokołu kontroli. Podkreślić tu należy, iż ujęcie w sprawozdaniu danych o wykonanych wydatkach, wynikających z ksiąg rachunkowych, wskazałoby na przekroczenie planu wydatków w sześciu paragrafach klasyfikacji budżetowej – załącznik nr 11 do protokołu kontroli;

- zobowiązań wymagalnych w dz. 900, rozdz. 90002, par. 6050 – wykazano w sprawozdaniu zobowiązania wymagalne w kwocie 340.000 zł, zaś zobowiązania wynikające z konta 201 wynosiły na koniec 2002 roku tylko 11.203 zł – s. 18-19 protokołu kontroli;

3) W sprawozdaniu Rb-NDS o nadwyżce/deficycie niedobór budżetu za 2002 rok, wykazany w poz. C, wynosił 473.245 zł, zaś niedobór ustalony jako różnica sald kont 901 i 902 równał się kwocie 474.275 zł. Rozbieżność ta wynika z zamieszczenia w sprawozdaniu Rb-28S wydatków niezgodnych z ewidencją księgową – s. 19 protokołu kontroli.

Porównując dane zamieszczone w bilansie z wykonania budżetu Związku za 2002 rok oraz dane zamieszczone w bilansie Związku za ten rok, sporządzonym jak dla jednostki budżetowej, z zestawieniem obrotów i sald kont księgi głównej stwierdzono, że tylko w nielicznych przypadkach dane w bilansach są zgodne z danymi wynikającymi z ksiąg rachunkowych. W bilansie Związku zgodne ze stanem księgowym są tylko dwie pozycje. Największe rozbieżności między kwotami ujętymi w bilansie i kwotami wynikającymi z ewidencji występują:

1)     w aktywach:

- w poz. A II.1 „Środki trwałe”, w której wykazano kwotę 402.986 zł zamiast 535.666 zł,

- w poz. A II.2 „Inwestycje rozpoczęte (środki trwałe w budowie)”, w której wykazano 821.741 zł, zaś wartość wynikająca z ewidencji była o 297.956 zł niższa i wynosiła 523.785 zł,

- w poz. B II.1.2. „Należności od budżetów” przyjęto w bilansie 43.800 zł, zaś według ewidencji należało zamieścić 2.215 zł,

2)     w pasywach:

- w poz. A.I „Fundusz jednostki” ujęto kwotę 906.746 zł, zaś według ewidencji (po dokonanych przeksięgowaniach rocznych) właściwa kwota wynosiła 1.008.133 zł,

- w poz. A.II.1.1 „Zysk netto” zamieszczono kwotę 52.919 zł, zaś zgodnie z ewidencją (po przeksięgowaniu przychodów i kosztów) należało ująć 30.178 zł,

- w poz. D.I.1.1 „Zobowiązania z tytułu dostaw i usług” uwzględniono w bilansie kwotę 309.159 zł, zamiast 11.203 zł – s. 13-15 protokołu kontroli.

Należy nadmienić, że dane wynikające z ewidencji księgowej, z uwagi na błędną ewidencję lub pominięcie w ewidencji niektórych operacji gospodarczych, nie są zgodne ze stanem rzeczywistym.

         Sporządzone przez kontrolowaną jednostkę bilanse są bilansami obrazującymi w sposób wycinkowy działalność Związku. Z ustaleń kontroli wynika, że dotychczas nie sporządzano bilansu Związku jako osoby prawnej, tj. sprawozdania finansowego obrazującego w pełnym stopniu stan jego aktywów i pasywów. Zgodnie z obowiązującym stanem prawnym, związek międzygminny powinien sporządzać bilans związku jako osoby prawnej oraz bilans z wykonania budżetu, obrazujący wycinek działalności związku (w zakresie kasowego wykonania budżetu). W protokole kontroli wskazano sposób uzupełnienia ewidencji Związku w celu dostosowania ksiąg rachunkowych dla jego potrzeb jako osoby prawnej – s. 16 protokołu kontroli.

         Badając uchwały Zgromadzenia Związku dotyczące przyjęcia budżetu Związku na 2003 rok i zmian w tym budżecie ustalono, że istotne zmiany w sposobie finansowania inwestycji prowadzonych przez Związek, przyjęte w uzgodnieniu z wykonawcą i gminami członkowskimi, nie szły w parze z odpowiednimi zmianami budżetu. W efekcie, planowane dochody i wydatki budżetu Związku na 2003 rok zostały określone w kwocie 2.929.132 zł. W jego konstrukcji nie uwzględniono skutków porozumienia, przyjętego w lipcu 2003 roku, na mocy którego bezpośrednio z budżetu gmin członkowskich miały być opłacone roboty o wartości 1.143,263 zł. Z dużym opóźnieniem, bo dopiero 29 grudnia 2003 roku, w budżecie Związku uwzględniono dochody i wydatki sfinansowane dotacją z Fundacji EkoFundusz, wynoszącą 1.096.550 zł, mimo iż umowa z Fundacją została podpisana 18 sierpnia 2003 r., zaś środki z tego tytułu uruchomione 3 października 2003 roku – s. 26, 27 protokołu kontroli.

W planie budżetu na 2003 rok przyjęto niewłaściwe podziałki klasyfikacji budżetowej w odniesieniu do:

- środków otrzymanych z gmin członkowskich na dofinansowanie zadań bieżących Związku, które były planowane w par. 097 „Wpływy z różnych dochodów” zamiast w par. 290 „Wpływy z wpłat gmin i powiatów na rzecz innych jednostek samorządu terytorialnego oraz związków gmin lub związków powiatów na dofinansowanie zadań bieżących”;

- środków przekazywanych przez gminy członkowskie na spłatę rat pożyczki zaciągniętej
w 2002 r. przez Związek na opłacenie inwestycji tych gmin, które były i są planowane w par. 097 dochodów, zamiast w par. 955 „Przychody z tytułu innych rozliczeń krajowych” klasyfikacji przychodów;

- środków otrzymywanych z gmin na spłatę odsetek od wyżej wymienionej pożyczki, które zaplanowano w budżecie na 2003 i 2004 r. w par. 097 zamiast w par. 092 „Pozostałe odsetki”;

- wydatków inwestycyjnych Związku, które na 2003 rok zaplanowano w par. 6050 i par. 6052 „Wydatki inwestycyjne jednostek budżetowych”, zamiast w par. 6130 i 6132 „Wydatki inwestycyjne pozostałych jednostek” – s. 27, 28 protokołu kontroli.

         Analizując wykonanie budżetu za 2003 rok ustalono, że zrealizowane dochody tylko
w 19,3% były związane z działalnością statutową Związku, zaś wykonane wydatki jedynie
w 14,9% zostały poniesione na cele statutowe – s. 29, 30 protokołu kontroli.

         W 2002 i 2003 roku Związek realizował zadanie inwestycyjne w zakresie modernizacji systemów grzewczych i termomodernizacji obiektów stanowiących własność gmin członkowskich na podstawie porozumień zawartych z nimi w dniu 5 października 2001 roku. Jako podstawę prawną porozumień wskazano art. 74 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, art. 111 ust. 2 pkt 3 ustawy o finansach publicznych, uchwały rad gmin w sprawie przekazania zadań gmin Związkowi oraz uchwałę zgromadzenia Związku w sprawie przejęcia zadań gmin przez Związek.

Przywołany w porozumieniach art.74 ustawy o samorządzie gminnym konstytuuje odrębną od związków formę współdziałania gmin w celu wykonywania zadań publicznych. Stanowi, że porozumienia mogą być zawierane przez gminy, w celu powierzenia jednej z nich określonych zadań publicznych. Z konstrukcji przywołanego artykułu ustawy wynika, że nie jest możliwe zawarcie porozumienia międzygminnego, w sytuacji gdy jego stroną ma być związek międzygminny. Istotą związku jest bowiem wykonywanie we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność zadań publicznych w takim zakresie, w jakim zostały mu przekazane przez gminy – uczestników związku na mocy ustanowionego statutu (art. art. 64, 65, 67 ustawy o samorządzie gminnym). Możliwość zawierania porozumień przez związek międzygminny wskazuje przepis art. 64 ust. 5 ustawy, przez odesłanie do odpowiedniego stosowania art. 8 ust. 2-5. Z odesłania wynika jednakże, że związek może wykonywać zadania z zakresu administracji rządowej oraz z zakresu właściwości powiatu oraz właściwości województwa, nie zaś właściwości gmin, gdyż te powinien realizować, jak wskazano, na mocy swojego statutu. Należy też wnioskować, że zawieranie porozumień, o których mowa w art. 8 ustawy, winno służyć wypełnieniu statutowych celów związku.

Wskazać należy, że kontrolowany Związek przejął na mocy omawianych porozumień zadania związane z termomodernizacją obiektów stanowiących własność gmin, tj. zadania, które nie zostały zakreślone jego statutem. Jak bowiem stanowi § 5 statutu, Związek został powołany do prowadzenia wysypiska odpadów w Janowie i jego rekultywacji, unieszkodliwiania odpadów i ich gospodarczego wykorzystania oraz budowy i eksploatacji nowych wysypisk – s. 32-34 protokołu kontroli.

         Z ustaleń kontroli wynika także, że na mocy porozumienia z dnia 30 kwietnia 2001 roku, zawartego z Gminą Suchowola, Związek Gmin powierzył tej gminie wykonanie zadania pn. „Budowa międzygminnego zakładu utylizacji i składowania odpadów stałych we wsi Poświętne” (podstawą zawarcia porozumienia był również m.in. art. 74 ustawy o samorządzie gminnym). Po zakończeniu zadania inwestycja ta miała zostać przekazana do eksploatacji Związkowi. Ze sprawozdań z wykonania budżetu złożonych przez Gminę Suchowola wynika, że budowa wysypiska w Poświętnem została zakończona w 2002 roku. Wydatki z tym związane wyniosły w tym roku 678.180 zł, z tego 280.000 zł Gmina pokryła ze środków przekazanych przez Związek. Dotychczas wysypisko nie zostało przekazane Związkowi do eksploatacji w formie określonej w porozumieniu – s. 9, załącznik nr 5 do protokołu kontroli.

         W świetle przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że w latach 2002 -2003 Związek wykonywał zadania inwestycyjne niemające umocowania w statucie, zaś zadanie inwestycyjne przypisane Związkowi w statucie realizowała Gmina Suchowola.

Kontrolując wydatki dotyczące wynagrodzeń pracowników Związku stwierdzono, że zostało dla nich naliczone dodatkowe roczne wynagrodzenie za 2003 rok w kwocie 6.263,58 zł (naliczono też pochodne od tej kwoty w wysokości 1.292,81 zł). Pracownicy związków gmin nie są wymienieni w art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 12 grudnia 1997 r. o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym dla pracowników jednostek sfery budżetowej (Dz. U. Nr 160, poz. 1080 ze zm.), wskazującym pracowników samorządowych, którym takie wynagrodzenie przysługuje. Z uwagi, że do dnia rozpoczęcia kontroli wynagrodzenie to nie było wypłacone, zaniechano uruchomienia wypłat. W 2003 roku wypłacono natomiast dodatkowe wynagrodzenie roczne za 2002 rok w kwocie 6.043 zł (par. 4040) – s. 30 protokołu kontroli.

         Stwierdzono również, że w umowach o pracę zawartych z byłym i obecnym głównym księgowym Związku (zatrudnionych w wymiarze ¼ etatu) określono wynagrodzenie w jednej kwocie, bez wyszczególnienia składników tego wynagrodzenia. Zasady wynagradzania głównego księgowego związku międzygminnego zostały zawarte (w obecnym stanie prawnym) w rozporządzeniu Rady Ministrów z 11 lutego 2003 r. w sprawie zasad wynagradzania i wymagań kwalifikacyjnych pracowników samorządowych zatrudnionych w urzędach gmin, starostwach powiatowych i urzędach marszałkowskich (Dz. U. Nr 33, poz. 264 ze zm.) – s. 31 protokołu kontroli.

         Z ustaleń kontroli wynika też, że w dniu 9 października 2002 roku Zgromadzenie Związku Gmin przystało na wypłacenie członkom Zarządu Związku nagród w kwocie po 3.000 zł. W sprawie wypłaty nagród Zgromadzenie nie podjęło uchwały. Wszyscy członkowie Zarządu Związku wykonują swoje obowiązki poza stosunkiem pracy. Przyznanie nagród odbyło się bez umocowania prawnego, zaś ich wypłacenie spowodowało naruszenie art. 28 ust. 2 ustawy o finansach publicznych. Stosownie do przywołanego artykułu, jednostki sektora finansów publicznych dokonują wydatków zgodnie z przepisami dotyczącymi poszczególnych rodzajów wydatków (należy zaznaczyć, iż w świetle przepisu art. 20 ust. 5 ustawy z 22 marca o pracownikach samorządowych, obowiązuje zakaz przyznawania nagród członkom zarządów jednostek samorządu terytorialnego będących pracownikami). Przywołana norma prawna daje wyraz ugruntowanej zasadzie, że w ramach gospodarki finansowej organom jednostek samorządu terytorialnego wolno to, na co zezwalają przepisy prawa (stosownie do art. 73a ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do gospodarki finansowej związku stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce finansowej gmin). W przypadku wydatkowania z budżetu świadczeń na rzecz określonej grupy osób, zasada ta oznacza, że podstawą do dokonywania takich wydatków mogą być wyłącznie akty normatywne, które przewidują m.in. rodzaj świadczeń i wskazują podmiot uprawniony do ich udzielania.

Jak należy wnioskować, Zarząd Związku i Skarbnik Związku byli świadomi braku podstawy prawnej do dokonania wypłat członkom Zarządu w formie nagród. Świadczą o tym czynności polegające na zawarciu „umów zlecenia” z Przewodniczącym Zarządu Związku, jego zastępcą i członkiem Zarządu i wypłacenie przyznanych przez Zgromadzenie świadczeń jako „wynagrodzenia” za wykonanie czynności, które jednakże nie zostały w ogóle wskazane w tych umowach. Poza formą zawarcia „umów zlecenia” (brak określenia czynności do wykonania, dat zawarcia umów, wysokości wynagrodzenia, podpisu osoby przyjmującej zlecenie) należy wskazać, iż na mocy przepisu art. 24d w zw. z art. 69 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym, Zarząd Związku nie miał prawa powierzyć członkowi Zgromadzenia (cały skład Zarządu to również członkowie Zgromadzenia Związku) wykonywania pracy na podstawie umowy cywilnoprawnej. Żaden ze zleceniobiorców nie przedstawił rachunku spełniającego wymogi formalne, a mimo to każdemu z nich naliczono, zatwierdzono do wypłaty i wypłacono „wynagrodzenie” (kwota wypłat netto wynosiła po 2.520 zł). Wypłat dokonano więc na podstawie dokumentów niespełniających wymogów stawianych dokumentom księgowym w art. 21 i 22 ustawy o rachunkowości – s. 10 – 12 protokołu kontroli, załącznik nr 6 do protokołu.

Należy też zaznaczyć, że dokonane wypłat na podstawie okazanych „umów”, spowodowało przekroczenie planowanych na 2002 rok wydatków w rozdz. 90002, par. 4300 (plan 46.000 zł, wykonanie 54. 893,02 zł). Przekroczenie limitu wydatków nastąpiło również w związku z wypłatą nagród pracownikom Związku (skarbnikowi i protokolantce), które zaproponowało Zgromadzenie Związku na posiedzeniu w dniu 9 października 2002 roku. Plan w rozdz. 90002, par. 4010 wynosił 65.000 zł, wykonanie zaś 66.895,99 zł. Wyrażenie woli w sprawie wypłaty nagród nie poszło więc w parze z odpowiednimi zmianami planu budżetu. Szczególnego podkreślenia wymaga również fakt, że w sprawozdaniu Rb-28S za 2002 rok w żadnej podziałce klasyfikacji budżetowej nie występuje przekroczenie planu wydatków, gdyż dane w nim zawarte nie są zgodne z ewidencją analityczną wydatków – s. 12 protokołu kontroli, załącznik nr 11 do protokołu.

Badając wydatki dotyczące podróży służbowych stwierdzono, że w kontrolowanej jednostce, w odniesieniu do wyjazdów służbowych członków Zgromadzenia sprawujących funkcje w Zarządzie Związku, stosowano przepisy w sprawie rozliczania kosztów podróży pracowników, nie zaś zasady określone w rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 31 lipca 2000 r. w sprawie ustalania należności z tytułu zwrotu kosztów podróży służbowych radnych gminy (Dz. U. Nr 66, poz. 800 ze zm.), które powinny mieć tu odpowiednie zastosowanie na mocy art. 69 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym.

Zgodnie z przywołanym rozporządzeniem, termin i miejsce wykonania zadania, miejscowość rozpoczęcia i zakończenia podróży oraz środek transportu powinien określić Przewodniczący Zgromadzenia. W przypadku odbycia podróży samochodem niebędącym własnością Związku, członkowi Zgromadzenia przysługuje zwrot kosztów przejazdu według stawek ustalonych przez Zgromadzenie – s. 31 protokołu kontroli.

         Należy też nadmienić, iż w jednym przypadku wypłacono należność członkowi Zarządu Związku na podstawie dokumentu, w którym brak podpisu osoby delegującej, jak również podpisu osoby delegowanej pod rozliczeniem kosztów podróży– s. 12 protokołu kontroli.

         Badając udzielenie w 2002 roku zamówienia publicznego na realizację zadania pn. „Modernizacja systemu ogrzewania z węglowego na odnawialne źródła energii w obiektach publicznych na terenie gmin: Korycin, Janów i Suchowola” stwierdzono, że w specyfikacji istotnych warunków zamówienia, wśród warunków ubiegania się o zamówienie publiczne, wskazano minimalny okres płatności faktury wynoszący 180 dni (pkt 3 specyfikacji). W punkcie 17 specyfikacji określono natomiast, że przy wyborze oferty zamawiający będzie m.in. kierował się kryterium warunków płatności, przypisując mu znaczenie 30% (inne kryteria – cena 60%, okres gwarancji – 10%). W wyniku postępowania w trybie przetargu nieograniczonego wybrano wykonawcę z ceną 3.103.000 zł, która była o 354.243 zł wyższa od oferty najtańszej. O wyborze tej oferty w dużym stopniu zadecydowała waga kryterium – warunki płatności.

         Z ustaleń kontroli wynika, że zaproponowany przez wykonawcę termin płatności faktur - wynoszący 360 dni - w praktyce miał znaczenie jedynie w na etapie rozpatrywania ofert. Umowę z wykonawcą podpisano 4 lipca 2002 roku, zaś już w dniu 12 sierpnia tego roku zmieniono punkt umowy dotyczący płatności poprzez dodanie zdania „Dopuszcza się opłacanie faktur za wykonane roboty w miarę pozyskiwania środków finansowych przez zamawiającego”. W rzeczywistości wiec oferowany przez wykonawcę i zapisany w umowie termin płatności nie był stosowany. W 2002 roku Związek zaciągnął na opłacenie faktur pożyczkę w WFOŚiGW w kwocie 500.000 zł, zaś w dniu 3 października 2003 roku opłacił, ze środków dotacji udzielonej przez Fundację EkoFundusz, faktury wykonawcy z dnia 12.09.2003 roku o łącznej wartości 1.096.549,63 zł – s. 35, 36 protokołu kontroli.

         Kontrola wykazała, że w Związku Gmin nie przestrzegano przepisów rozdziału 3 ustawy o rachunkowości dotyczących inwentaryzacji. Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy, środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych są inwentaryzowane na koniec roku drogą otrzymania od banków potwierdzeń prawidłowości wykazanego w księgach rachunkowych jednostki stanu tych aktywów oraz wyjaśnienia i rozliczenia ewentualnych różnic. Z ustaleń kontroli wynika, że stan środków według dokumentów na koniec 2002 roku wynosił 569,99 zł, zaś według ksiąg rachunkowych – 775,20 zł. Mimo wystąpienia różnic, nie podjęto czynności zmierzających do ich wyjaśnienia, ani do doprowadzenia do zgodności ksiąg rachunkowych ze stanem rzeczywistym. Zamiast tych działań, w otwarciu ksiąg 2003 roku przyjęto saldo początkowe konta 133 w kwocie 569,99 zł – s. 20, 24 protokołu kontroli.

         Na koniec 2002 roku nie zostały również zinwentaryzowane należności, przy czym z ustaleń kontroli wynika, że należności z tytułu usług, a także należności od gmin członkowskich z tytułu składek w ogóle nie były ewidencjonowane na kontach rozrachunkowych. Dane w zakresie należności wykazywane w bilansie i w sprawozdaniach budżetowych były ustalane w sposób pozaksięgowy. W podobny sposób jak należności zostały potraktowane w rachunkowości Związku także zobowiązania. W księgach rachunkowych 2002 roku ujęto tylko niewielką ich część, zaś w sprawozdaniach finansowych i budżetowych podano dane niewynikające z ksiąg rachunkowych. Należy przy tym z dużą rezerwą odnosić się do rzetelności danych ustalanych w sposób pozaksięgowy. Na przykład w bilansie związku za 2002 rok wykazano zobowiązania z tytułu dostaw i usług w kwocie 309.159 zł (saldo Ma konta 201 wynosiło tylko 11.203,28 zł), zaś w sprawozdaniu Rb-28S, w rozdz. 90002, par. 6050, wykazano w kol. 7 i 8 zobowiązania ogółem i zobowiązania wymagalne w kwocie 340.000 zł. Z załącznika Nr 3 do protokołu kontroli wynika, że wykonawca robót inwestycyjnych ujmowanych w tej podziałce klasyfikacji budżetowej wystawił w 2002 roku faktury nieopłacone w tym roku w kwocie 139.904,19 zł.

         Na koniec 2002 i 2003 roku nie zostały również zinwentaryzowane rzeczowe składniki aktywów. W kontrolowanej jednostce nie występują żadne zapisy na kontach służących do ewidencji rzeczowych składników aktywów obrotowych. Zakupione materiały w całości są odnoszone w koszty, przy czym na koniec roku nie ustala się ewentualnych zapasów materiałów, np. w postaci paliwa zakupionego do środków transportu.

         Odrębny problem stanowi ewidencja rzeczowych składników aktywów trwałych. Środki trwałe o niskiej wartości (pojemniki na śmieci) w części zostały wydzierżawione usługobiorcom, zaś w części są magazynowane w poszczególnych gminach. Łączna wartość poszczególnych typów pojemników jest traktowana jako obiekt inwentarzowy i jest umarzana jak środki trwałe o wartości jednostkowej powyżej 3500 zł. Na podstawie ilości zawartych umów z usługobiorcami można wnioskować, iż około połowy zakupionych w latach 1998 – 1999 pojemników (około 600 szt.) nie wydano dotychczas do użytkowania, a więc nie było żadnych podstaw do ich umarzania – s. 36, 37 protokołu kontroli.

         Do dnia zakończenia kontroli nie zostały zamknięte księgi rachunkowe za 2003 rok, nie sporządzono też bilansu Związku jako osoby prawnej. Przyczyny opóźnienia w sporządzeniu zestawienia obrotów i sald kont księgi głównej za 2003 rok (termin sporządzenia – 85 dni po dniu bilansowym – art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o rachunkowości) i w sporządzeniu bilansu należy upatrywać w dużej mierze w niewłaściwym prowadzeniu rachunkowości przez poprzednią Skarbnik Związku.

Na podstawie ustaleń kontroli można stwierdzić, iż w tamtym okresie (2002 – I półrocze 2003) wystąpiły naruszenia następujących przepisów ustawy o rachunkowości:

- art. 4 ust. 1, ponieważ odstępstwa od zasad rachunkowości uniemożliwiły rzetelnie i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego,

- art. 6 ust. 1, gdyż w księgach rachunkowych nie ujmowano przypadających na dany rok przychodów,

- art. 18 ust. 1 pkt 2, ponieważ zestawienia obrotów i sald sporządzone w I półroczu 2003 roku nie zawierały większości sald kont na dzień otwarcia ksiąg rachunkowych,

- art. 20 ust. 1, ze względu na brak zapisów w okresie sprawozdawczym wszystkich zdarzeń, które nastąpiły w tym okresie,

- art. 22 ust. 1, z uwagi na dokonywanie zapisów na podstawie nierzetelnych dowodów,

- art. 24 ust. 2, gdyż zawarte w księgach rachunkowych zapisy nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego,

- art. 24 ust. 3, ponieważ nie zapewniono ciągłości zapisów (brak sald początkowych w otwarciu ksiąg na 2003 rok).

         Niewątpliwym błędem, po zmianie na stanowisku Skarbnika i zmianie sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych, było niepodjęcie skutecznych działań w celu wyjaśnienia przyczyn niezgodności sald w bilansie otwarcia na 2003 rok z bilansem zamknięcia 2002 roku.

Zgodnie z art. 4 ust. 5 ustawy o rachunkowości odpowiedzialność za wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości ponosi także Zarząd Związku, który nie wywiązał się m.in. z obowiązku opracowania dokumentacji opisującej przyjęte w jednostce zasady rachunkowości i nie doprowadził do przeprowadzenia w formie spisu z natury rzeczowych składników aktywów. W kontrolowanej jednostce nie zostały też wdrożone właściwe procedury kontroli wewnętrznej, zapobiegające powstawaniu nieprawidłowości.

Przedstawione w wystąpieniu nieprawidłowości wynikają także z nieprzestrzegania przez organy Związku statutu Związku oraz błędnej interpretacji przepisów prawnych dotyczących gospodarki finansowej związków międzygminnych.

W trakcie kontroli udzielono instruktażu i wskazano na konieczność dokonania w księgach rachunkowych 2003 roku zapisów korygujących i uzupełniających, mających na celu doprowadzenie ksiąg rachunkowych do stanu umożliwiającego uznanie ich za rzetelne. Z tego względu część nieprawidłowości w prowadzeniu ksiąg rachunkowych została wyeliminowana w trakcie trwania kontroli.

         Mając na uwadze przedstawione nieprawidłowości, na podstawie art. 9 ustawy o regionalnych izbach obrachunkowych, zalecam:

1. Opracowanie dokumentacji opisującej przyjęte w Związku zasady rachunkowości z uwzględnieniem uwag w przedstawionych w wystąpieniu i protokole kontroli.

2. Przyjęcie regulacji w kwestii wewnętrznej kontroli finansowej, z uwzględnieniem przepisów art. 35a ustawy o finansach publicznych i aktualnych potrzeb Związku.

3. Zachowanie prawidłowości w prowadzeniu ksiąg rachunkowych, w szczególności poprzez:

a) bieżące przypisy należności z tytułu świadczonych usług i należności od gmin członkowskich na działalność Związku,

b) ewidencjonowanie środków otrzymywanych z gmin członkowskich na realizację inwestycji w ich obiektach w sposób umożliwiający prawidłowe rozliczenie nakładów inwestycyjnych (na koncie rozrachunkowym, zamiast na koncie przychodów).

4. Rozliczenie z poszczególnymi gminami członkowskimi efektów uzyskanych w wyniku realizacji zadania inwestycyjnego z zakresu termomodernizacji w obiektach tych gmin.

5. Zapewnienie, aby sprawozdania budżetowe i bilanse były zgodne ze stanem wynikającym z ksiąg rachunkowych.

6. Sporządzanie bilansu Związku Gmin jako osoby prawnej.

7. Dokonywanie bez zbędnej zwłoki zmian w budżecie, w przypadku zawarcia umów związanych z pozyskiwaniem dochodów lub w przypadku zmian w finansowaniu zadań wykonywanych przez Związek.

8. Wystąpienie do Zgromadzenia Związku o podjęcie uchwały w sprawie zmian w budżecie Związku, poprzez przeniesienie:

- zapisanych w nim dochodów w postaci wpłat gmin na spłatę pożyczki do przychodów (par. 9560 przychodów), przeniesienie dochodów ujętych w par. 0970 do par. 2900 (składki) i do par. 0920 (dział 758),

- zapisanych w nim wydatków w par. 6050 i par. 6052 do par. 6130 i par. 6132.

9. Realizowanie zadań, które zostały przypisane Związkowi na mocy statutu; z uwagi na prowadzenie przez Związek inwestycji gmin, nie mieszczących się w działalności statutowej Związku, należy podjąć działania w sprawie odpowiednich zmian w statucie.

10. Zaprzestanie naliczania i wypłacania dodatkowego rocznego wynagrodzenia pracownikom, których nie obejmują postanowienia ustawy o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym dla pracowników jednostek sfery budżetowej.

11. Ustalenie wynagrodzenia skarbnika (głównego księgowego Związku) zgodnie z zasadami określonymi w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 26 lipca 2000 r. w sprawie zasad wynagradzania i wymagań kwalifikacyjnych pracowników samorządowych zatrudnionych w urzędach gmin...

12. Dokonanie zwrotu do budżetu Związku wypłaconych z naruszeniem prawa w IV kwartale 2002 roku członkom Zarządu Związku „wynagrodzeń z tytułu umów zleceń”.

13. Dokonywanie, w toku wykonywania budżetu Związku, wydatków w granicach kwot określonych w planie budżetu, według zasad określonych w art. 92 pkt 3 ustawy o finansach publicznych.

14. Rozliczanie kosztów podróży służbowych członków Zgromadzenia Związku, pełniących funkcje w Zarządzie, zgodnie z zasadami określonymi w rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji w sprawie zasad ustalania należności z tytułu zwrotu kosztów podróży służbowych radnych gminy, na podstawie prawidłowo wypełnionych dokumentów rozliczeniowych.

15. Wyjaśnienie przyczyn wystąpienia rozbieżności między stanem środków pieniężnych wynikającym z ewidencji księgowej a stanem środków wynikającym z dokumentów bankowych.

16. Ustalenie w drodze inwentaryzacji w formie spisu z natury dotychczas nieużywanych pojemników na odpady o poj. 120 l i dokonanie w oparciu o jej wyniki odpowiedniej korekty dotychczasowego umorzenia tych środków trwałych (księgowanie Wn 071 Ma 800).

17. Przeprowadzanie inwentaryzacji rzeczowych składników aktywów obrotowych, środków trwałych, aktywów finansowych zgromadzonych na rachunkach bankowych, należności, w tym należności finansowych, a także innych aktywów oraz pasywów zgodnie z zasadami określonymi w rozdziale 3 ustawy o rachunkowości.

         O sposobie wykonania zaleceń pokontrolnych proszę powiadomić Regionalną Izbę Obrachunkową w Białymstoku w terminie 30 dni od daty otrzymania niniejszego wystąpienia.

Dodatkowo informuję o możliwości składania, w terminie 14 dni od daty otrzymania wystąpienia pokontrolnego, zastrzeżeń do zawartych w wystąpieniu wniosków, za pośrednictwem Prezesa RIO do Kolegium Izby, zgodnie z art. 9 ust. 3-4 ustawy o regionalnych izbach obrachunkowych. Bieg 30-dniowego terminu ulegnie zawieszeniu w stosunku do wniosków objętych zastrzeżeniem.

         Podstawą zgłoszenia zastrzeżeń może być tylko zarzut naruszenia prawa poprzez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie.