Kontrola problemowa gospodarki finansowej

przeprowadzona w Suwalskim Parku Krajobrazowym w Malesowiźnie

przez inspektora Regionalnej Izby Obrachunkowej w Białymstoku

Zespół w Suwałkach

Ustalenia kontroli zostały zawarte w wystąpieniu pokontrolnym z dnia 30 czerwca 2017 roku (znak: RIO.V.6002-4/17), o treści jak niżej:

Pani

Teresa Świerubska

Dyrektor

Suwalskiego Parku Krajobrazowego

w Malesowiźnie  

           W wyniku problemowej kontroli gospodarki finansowej Suwalskiego Parku Krajobrazowego w Malesowiźnie za 2016 rok i inne wybrane okresy, przeprowadzonej na podstawie art. 1 ust. 1 oraz art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 561) przez inspektora Regionalnej Izby Obrachunkowej w Białymstoku Zespół w Suwałkach, stwierdzono nieprawidłowości i uchybienia opisane w protokole kontroli, którego egzemplarz pozostawiono w kontrolowanej jednostce.

           Zakresem kontroli objęto sprawy ogólnoorganizacyjne, funkcjonowanie kontroli zarządczej, księgowość i sprawozdawczość, gospodarkę pieniężną i rozrachunki, plan finansowy i jego wykonanie, dochody budżetowe, wydatki budżetowe, zamówienia publiczne, gospodarkę składnikami majątku, inwentaryzację, rozliczenia z budżetem województwa.

            Analiza zagadnień składających się na organizację i funkcjonowanie systemu kontroli zarządczej wykazała, że według postanowień instrukcji sporządzania, obiegu, kontroli i archiwizowania dowodów księgowych pracownikiem odpowiedzialnym za prowadzenie rejestru druków ścisłego zarachowania jest referent ds. administracyjnych, który jest jednocześnie kasjerem. Pracownikowi w zakresie czynności prowadzenie ewidencji druków nie zostało przypisane. Prowadzenie ewidencji druków ścisłego zarachowania przez kasjera prowadzi do sytuacji nieakceptowalnej z punktu widzenia standardów kontroli zarządczej w przypadku czeków (standard C.14. „Szczegółowe mechanizmy kontroli dotyczące operacji finansowych i gospodarczych” w zakresie podziału obowiązków), gdyż ta sama osoba pobiera czeki z banku, prowadzi ewidencję ich przychodu i wydania oraz dokonuje nimi operacji – str. 24 protokołu kontroli.

           W wyniku kontroli funkcjonowania obiegu dokumentów stwierdzono, że zewnętrzne dokumenty finansowo-księgowe (faktury, rachunki) wpływające do SPK nie były opatrzone datą wpływu do jednostki. Uwidocznienie tej daty ma znaczenie w szczególności dla ustalenia terminów regulowania zobowiązań liczonych od daty otrzymania dokumentu. Przepisy wewnętrzne nie odnoszą się do obowiązku umieszczania daty wpływu na otrzymanych dokumentach stanowiących podstawę dokonania wydatków – str. 11 protokołu kontroli.

           Własne dowody księgowe „polecenie księgowania” posiadają podpis jedynie głównego księgowego jako osoby sporządzającej; brak dowodów ich sprawdzenia. Zgodnie z procedurami wewnętrznymi obowiązującymi w SPK wszystkie dokumenty przed rozliczeniem, zaksięgowaniem lub uprzednim ujęciem do zestawień zbiorczych powinny być skontrolowane (…) i opatrzone podpisami osób dokonujących tych kontroli – str. 11 protokołu kontroli.

Czynności kontrolne mające na celu ocenę dokumentacji opisującej przyjęte w jednostce zasady rachunkowości, pod kątem regulacji zawartych w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r. poz. 1047, ze zm.) i rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczpospolitej (Dz. U. z 2017 r. poz. 760), wykazały, że:

a) niektóre nazwy kont syntetycznych w zakładowym planie kont są odmienne niż to wynika z załącznika nr 3 do rozporządzenia; dotyczy to kont 080, 135 i 700. W zasadach kwalifikowania zdarzeń wchodzących w skład przepisów wewnętrznych nazwy tych kont podano prawidłowo – str. 12 protokołu kontroli,

b) w wykazie kont pozabilansowych bezpodstawnie przewidziano konto 900 pod nazwą „Konto techniczne”, bez opisu zasad ewidencji. Zapisy na tym koncie służyły do drugostronnego ujęcia zaangażowania wydatków zaksięgowanych na stronie Ma konta 998 „Zaangażowanie wydatków budżetowych roku bieżącego”. Należy wskazać, że prowadzenie zapisów na koncie 900 nie ma uzasadnienia – żadne „techniczne” konto pozabilansowe nie jest przewidziane załącznikiem nr 3 do rozporządzenia, ponieważ na kontach pozabilansowych nie obowiązuje zasada podwójnego zapisu – str. 12 protokołu kontroli,

c) w opisie konta 130 „Rachunek bieżący jednostki” wskazano m. in., że Konto 130 może służyć również do ewidencji dochodów i wydatków realizowanych bezpośrednio z rachunku bieżącego budżetu jednostki samorządu terytorialnego; rozwiązanie takie nie może mieć zastosowania w jednostce budżetowej innej niż urząd jednostki samorządu terytorialnego – str. 12-13 protokołu kontroli,

d) w opisach niektórych kont nie wskazano na obowiązek prowadzenia ewidencji analitycznej lub przyjęty opis sposobu prowadzenia ewidencji analitycznej odbiegał od zasad funkcjonowania poszczególnych kont określonych przepisami załącznika nr 3 do rozporządzenia – rozbieżności z obowiązującymi przepisami w tym zakresie przedstawiono szczegółowo w tabeli na str. 13 protokołu kontroli.

Kontrola prawidłowości prowadzenia ksiąg rachunkowych w świetle przepisów ustawy o rachunkowości oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont… wykazała, że:   

a) w 2016 r. nie sporządzano na koniec każdego miesiąca wydruków dziennika, kont księgi głównej, kont ksiąg pomocniczych oraz zestawienia obrotów i sald. Nie były również na koniec każdego kwartału sporządzane rezerwowe kopie na dyskietkach wymagane przepisami wewnętrznymi określającymi metody zabezpieczenia dostępu do danych i systemu informatycznego, przy pomocy którego prowadzone są księgi rachunkowe. Na potrzeby kontroli sporządzone zostały wymienione wydruki. Główna księgowa wyjaśniła, że nie sporządzano rezerwowych kopii ze względu na awarię nagrywarki. Stwierdzony stan faktyczny narusza art. 13 ust. 6 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym księgi rachunkowe należy wydrukować nie później niż na koniec roku obrotowego. Za równoważne z wydrukiem uznaje się przeniesienie treści ksiąg rachunkowych na informatyczny nośnik danych, zapewniający trwałość zapisu informacji przez czas nie krótszy od wymaganego dla przechowywania ksiąg rachunkowych. Jednocześnie naruszono regulacje zawarte w przyjętych w jednostce zasadach rachunkowości – str. 14 protokołu kontroli,

b) nie ujmowano w dzienniku operacji wprowadzenia bilansu otwarcia, co powodowało, że obroty dziennika nie były zgodne z obrotami zestawienia obrotów i sald na koniec poszczególnych miesięcy; naruszono tym samym przepis art. 14 ust. 1 ustawy, według którego bez względu na technikę prowadzenia ksiąg rachunkowych dziennik powinien umożliwiać uzgodnienie jego obrotów z obrotami zestawienia obrotów i sald kont księgi głównej, oraz art. 18 ust. 1 ustawy wymagający aby obroty zestawienia obrotów i sald były zgodne z obrotami dziennika – str. 15-16 protokołu kontroli,

c) zapisy w dzienniku nie posiadały numeru pozycji, pod którą zostały wprowadzone, czym naruszono art. 14 ust. 2 ustawy – str. 16 protokołu kontroli,

d) nie ujmowano w księgach rachunkowych operacji naliczenia odpisu na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych, która powinna skutkować wykazaniem na koncie 240 „Pozostałe rozrachunki” zobowiązania działalności podstawowej wobec działalności socjalnej. Przelewy równowartości odpisu na rachunek ZFŚS powinny być ujmowane jako zmniejszenie zobowiązania. Właściwe zapisy podano na str. 17 protokołu kontroli,

e) przychody z tytułu odsetek od środków zgromadzonych na rachunku bieżącym jednostki księgowano na koncie 720 „Przychody z tytułu dochodów budżetowych”, zamiast na koncie 750 „Przychody finansowe” jak to wynika z załącznika nr 3 do rozporządzenia. Mimo tego w rachunku zysków i strat jednostki kwota 344,32 zł dotycząca przychodów z odsetek została prawidłowo wykazana w poz. G. „Przychody finansowe” – str. 17-18 protokołu kontroli,

f) na koniec 2016 r. nie ujęto w ewidencji księgowej na koncie 201 „Rozrachunki z dostawcami i odbiorcami” zobowiązań wobec firmy EKO w wysokości 55,35 zł oraz wobec PGE w łącznej wysokości 600,71 zł, które zostały opłacone w dniu 11 stycznia 2017 r. i ujęte w koszty 2017 r.; z kolei na koniec 2015 r. nie wykazano w księgach zobowiązań wobec formy EKO w wysokości 55,35 zł i PGE w wysokości 78,66 zł, które zostały opłacone w dniu 11 stycznia 2016 r. Z uwagi na rok sprzedaży (odpowiednio 2016 i 2015) faktury te powinny być ujęte w koszty 2016 i 2015 r. i wykazane jako zobowiązania na koniec tych lat w ewidencji i sprawozdaniu Rb-28S. Zasada memoriału stanowi, że w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty – art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Stwierdzono również, że zaksięgowano pod datą 8 lipca 2016 r. koszty dotyczące czerwca 2016 r. w związku z wydatkiem za opracowanie operatu wodnoprawnego w wysokości 2.340 zł (rachunek z 30 czerwca 2016 r.), wydatkiem za energię elektryczną i usługi dystrybucyjne za okres od 23 maja do 28 czerwca 2016 r. w wysokości 604,80 zł i 67,48 zł (faktury z 30 czerwca 2016 r.) i wydatkiem za materiały elektryczne w wysokości 259,22 zł (faktura z 28 czerwca 2016 r.). Na skutek braku zapisów na koniec czerwca 2016 r. zobowiązania na kwotę 3.393,85 zł nie zostały wykazane w sprawozdaniu Rb-28S za okres od 1 stycznia do 30 czerwca 2016 r. Zgodnie z zasadami sporządzania sprawozdania Rb-28S zawartymi w § 9 ust. 2 pkt 4 i ust. 5 załącznika nr 39 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 stycznia 2014 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1015, ze zm.) zobowiązania z tytułu wydatków podlegają wykazaniu w tym sprawozdaniu za miesiące kończące kwartał. Jak zaś wynika z załącznika nr 44 do tego rozporządzenia, sprawozdania miesięczne Rb-28S powinna Pani przekazywać Zarządowi Województwa Podlaskiego nie później niż w terminie 10 dni od dnia sprawozdawczego. Daty poniesienia wydatków przesądzają, że istniała możliwość zaksięgowania zobowiązań według stanu na koniec czerwca 2016 r. i wykazania ich w sprawozdaniu. Jak stanowi art. 20 ust. 1 ustawy, do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które wystąpiło w tym okresie sprawozdawczym. Okresem sprawozdawczym dla wykazywania zobowiązań z tytułu wydatków przez jednostkę budżetową jest kwartał. W przepisach wewnętrznych jednostki nie określono dnia, po upływie którego otrzymane dokumenty nie będą kwalifikowane jako zobowiązania i koszty poprzedniego okresu. Należy jednak zastrzec, że ewentualne wyznaczenie takiego dnia powinno mieć swoje uzasadnienie w terminach przekazywania miesięcznych i rocznych sprawozdań Rb-28S – str. 18-19 protokołu kontroli,

g) do końca 2016 r. nie prowadzono przewidzianego w zakładowym planie kont konta 221 „Należności z tytułu budżetowych”, w efekcie czego nie księgowano na tym koncie należności z tytułu opłat za wynajęcie mieszkania służbowego (rozrachunki z tego tytułu księgowano na koncie 234 „Pozostałe rozrachunki z pracownikami”) oraz należności za dzierżawę gruntów. Zgodnie z opisem konta 221 zawartym w załączniku nr 3 do rozporządzenia służy ono do ewidencji należności z tytułu dochodów budżetowych. Od 2017 r. odpowiednie należności są już ewidencjonowane na koncie 221 – str. 19-20 protokołu kontroli,

h) kasowe dowody źródłowe nie były oznaczane numerem i pozycją raportu kasowego, co narusza przepis art. 24 ust. 4 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym księgi rachunkowe uznaje się za sprawdzalne jeżeli umożliwiają identyfikację dowodów i sposobu ich zapisania w księgach rachunkowych na wszystkich etapach przetwarzania danych – str. 23 protokołu kontroli.

           W wyniku analizy danych ksiąg rachunkowych stwierdzono ponadto, że grunty otrzymane przez SPK w trwały zarząd nie są znajdują się w ewidencji środków trwałych SPK. W ewidencji księgowej ujęty jest jedynie budynek mieszkalny, budynek administracyjno-socjalny i budynek gospodarczy posadowione na działkach nr 42 i 43. Grunty, którymi włada SPK, zostały pierwotnie przyjęte na stan konta 011 „Środki trwałe”, lecz następnie zostały wyksięgowane z tego konta i przeniesione do ewidencji pozaksięgowej – str. 4-5 protokołu kontroli. Kontrolującemu okazano wykaz zatytułowany „Grunty będące w stałym zarządzie Suwalskiego Parku Krajobrazowego w Malesowiźnie na dzień 21 marca 2016 roku”, który traktowany jest jako ewidencja pozaksięgowa. Wykaz zawiera dane dotyczące położenia gruntu (gmina, obręb), numer działki, jej powierzchnię oraz wskazanie numerów decyzji ustanawiających trwały zarząd i aktów notarialnych kupna lub darowizny. W wykazie tym pominięta została nieruchomość nr 253/1. Główna księgowa wyjaśniła, że wartość gruntów została zdjęta z ewidencji księgowej na podstawie pisma Nr DMG.I.7010-42,43,44,45,/09/10 z dnia 25 lutego 2010 r. otrzymanego z Urzędu Marszałkowskiego Województwa Podlaskiego. W piśmie tym Geodeta Województwa (z upoważnienia Marszałka) poinformował dyrektorów parków, iż wartość wszystkich gruntów oddanych parkom w trwały zarząd zgodnie z przyjętą w Urzędzie polityką rachunkowości została ujęta w księgach rachunkowych Urzędu, Zatem wartość gruntów została w tym zakresie podwojona.

           Należy wskazać, że zgodnie z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont…, którego przepisy stosuje się do ewidencji operacji począwszy od 2011 r., środkami trwałymi dla samorządowej jednostki budżetowej stosującej przepisy rozporządzenia są środki trwałe stanowiące własność jednostki samorządu terytorialnego otrzymane w zarząd lub użytkowanie i przeznaczone na potrzeby jednostki. Stanowisko wyrażone w przywołanym wyżej piśmie nie ma zatem uzasadnienia w świetle obowiązujących przepisów. Otrzymane w trwały zarząd grunty powinny być ujęte w ewidencji księgowej jednostki, na rzecz której został ustanowiony trwały zarząd.

           W zakresie prawidłowości ustalania wynagrodzeń stwierdzono, że Suwalski Park Krajobrazowy nie posiada regulaminu wynagradzania pracowników, mimo że jest wojewódzką samorządową jednostka budżetową, stosownie do § 2 statutu SPK nadanego uchwałą Nr XXXVI/428/2014 Sejmiku Województwa Podlaskiego z dnia 24 lutego 2014 r. Regulamin wynagradzania pracowników opracowuje i wprowadza każdy pracodawca samorządowy niezależnie od liczby zatrudnionych pracowników, co wynika z art. 39 ust. 1 w zw. z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o pracownikach samorządowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 902). Na ustalenie „regulaminu nagradzania i innych regulaminów wewnętrznych” jako jednego z obowiązków dyrektora SPK wskazano też w treści statutu (§ 5 ust. 6 pkt 7) po zmianie wprowadzonej uchwałą Nr XXII/171/2016 r. Sejmiku Województwa Podlaskiego z dnia 22 lutego 2016 r. Zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy o pracownikach samorządowych Pani Dyrektor powinna była określić w regulaminie wynagradzania wymagania kwalifikacyjne pracowników oraz szczegółowe warunki wynagradzania, w tym maksymalny poziom wynagrodzenia zasadniczego, jako obligatoryjne elementy regulaminu. Ponadto pracodawca w regulaminie wynagradzania może określić warunki przyznawania oraz warunki i sposób wypłacania premii i nagród innych niż nagrody jubileuszowe, warunki i sposób przyznawania dodatków, o których mowa w art. 36 ust. 4 i 5 ustawy o pracownikach samorządowych (dodatek funkcyjny, dodatek specjalny) oraz innych dodatków – nieobligatoryjne elementy regulaminu wynagradzania określa art. 39 ustawy – str. 29-30 protokołu kontroli.

           Kontrola wypłacanych wynagrodzeń wykazała, że w 2016 r. wypłacane były pracownikom premie (za I-III kwartał) oraz nagrody za IV kwartał. Analiza aktów wewnętrznych określonych jako regulaminy premiowania lub nagradzania pracowników SPK – wprowadzonych zarządzeniami Pani Dyrektor Nr 4/2012 (dotyczy nagród), 5/2015 (dotyczy nagród i premii) i 2/2016 (dotyczy nagród) – wykazała, że różnią się one jedynie tytułem. We wszystkich regulaminach wskazano, że warunkiem przyznania premii jest posiadanie na ten cel środków finansowych, ustalono kwartalny okres premiowania pracowników, wskazano, że o przyznaniu premii oraz jej wysokości decyduje Dyrektor, zaś podstawą ustalenia wysokości premii za dany kwartał jest spełnienie określonych kryteriów. W § 5 regulaminów określony został katalog okoliczności, w których pracownik traci prawo do nagrody. Regulaminy te nie precyzują, czy przedmiotem ich regulacji jest premia regulaminowa, premia uznaniowa czy nagroda. Należy w tym miejscu wskazać, że ustawa o pracownikach samorządowych w art. 36 ust. 6 dopuszcza możliwość przyznania pracownikowi samorządowemu nagrody za szczególne osiągnięcia w pracy zawodowej. Jak wynika z ustaleń zawartych na str. 32 protokołu kontroli, kontrolującemu wyjaśniono, że przyjęte regulacje miały wprowadzać premie o charakterze uznaniowym.

Podkreślenia wymaga fakt niekonsekwencji w ustalaniu w umowach o pracę składnika określanego w regulaminach jako premia lub nagroda. Stwierdzono, że w 7 umowach o pracę wskazano „premia zgodnie z regulaminem wynagradzania”, a w 4 umowach o pracę „nagroda kwartalna zgodnie z regulaminem”. Regulamin w sprawie zasad przyznawania nagród lub premii może zostać zmieniony, zmiana ta nie może jednak mieć charakteru formalnie jednostronnego, zmieniającego reguły nagradzania czy premiowania pracowników względem zawartych umów o pracę. Abstrahując od okoliczności, iż według ustaleń kontroli zmiany w zakresie kwartalnego świadczenia dla pracowników polegały tylko na zmianie jego nazwy – mimo odrębnego charakteru nagrody i premii – formalnie tego rodzaju zmiany regulaminu powinny mieć skutek w zawartych z pracownikami porozumieniach, a w przypadku braku zgody w wypowiedzeniach zmieniających. Sąd Najwyższy stwierdził, że jeśli prawo pracownika do premii wynika z umowy o pracę, to niekorzystna zmiana regulaminu premiowania może nastąpić tylko za jego zgodą wyrażoną w porozumieniu zmieniającym umowę lub w drodze wypowiedzenia warunków płacy. W przypadku niedokonania zamian w takiej formie, pracownik będzie mógł się domagać wypłaty premii na dotychczasowych zasadach (wyrok z 19 grudnia 1996 r., sygn. akt I PKN 23/96, OSNP z 1997 r. nr 15, poz. 270) – str. 30-31 protokołu kontroli.

           Przeprowadzona analiza dokumentacji pracowników w zakresie zaszeregowania i ustalenia wysokości wynagrodzenia, w porównaniu do stawek wynikających z przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 2009 r. w sprawie wynagradzania pracowników samorządowych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1786), wykazała jeden przypadek przyznania niższej kategorii (III) dla samodzielnego referenta ds. administracji niż to wynika z załącznika nr 3 do rozporządzenia, tabeli XXIV „Pracownicy parków krajobrazowych”, w której dla tego stanowiska przypisano IV kategorię wynagrodzenia zasadniczego jako najniższą. Przyznanie niewłaściwej kategorii zaszeregowania nie skutkowało zaniżeniem wynagrodzenia w świetle przepisów rozporządzenia – str. 32 protokołu kontroli.

           Ocenie poddano prawidłowość rozliczania kosztów podróży służbowych. Pracownicy w większości przypadków w celu odbycia podróży wykorzystywali samochody służbowe. Stwierdzono, że w sytuacji korzystania z samochodu służbowego w celu odbycia podróży do innej miejscowości niż siedziba Parku (stałe miejsce pracy pracownika) nie były wystawiane polecenia wyjazdu służbowego dla osoby odbywającej podróż. Przypadki te dotyczyły wyjazdów pracowników m.in. do Suwałk, Wiżajn, Sejn, Przerośli, Wigier czy Jeleniewa. Kontrolującemu wyjaśniono, że gdy podróż służbowa trwała krócej niż 8 godzin nie wystawiano polecenia wyjazdu służbowego, gdyż w takim przypadku pracownikowi nie przysługuje dieta.

           Należy wskazać, że zgodnie z definicją zawartą w art. art. 775 § 1 Kodeksu pracy podróż służbowa jest wykonywaniem na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się stałe miejsce pracy pracownika lub w której znajduje się siedziba pracodawcy. Polecenie odbycia podróży służbowej powinno zawierać co najmniej elementy wynikające wprost z § 3 ust. 1 i § 6 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167), tj. miejsce rozpoczęcia i zakończenia podróży oraz środek transportu, a oprócz tego także datę odbycia podróży i określenie jej służbowego celu. Sam fakt posiadania przez pracowników upoważnień do prowadzenia samochodu służbowego nie upoważnia do wyjazdu w godzinach pracy do innej miejscowości bez wystawionego polecenia wyjazdu służbowego. Nie dotyczy to strażników, którzy wykonują swoje zadania służbowe na terenie Parku.

           Podróż służbowa nie musi w każdym przypadku oznaczać konieczności wypłaty należności na rzecz osoby odbywającej tę podróż. Zasady ustalania należności przysługujących delegowanym w podróż pracownikom przewidują sytuacje, w których podróż odbędzie się bez powstania podstaw do wypłacania należności (np. podróż odbyta pojazdem służbowym z zapewnieniem całodziennego wyżywienia lub trwająca poniżej 8 godzin). Nie oznacza to jednak, że odbywana podróż przestaje przez to być podróżą służbową, a w efekcie, że możliwe jest pominięcie wymogów w zakresie formalnego delegowania pracownika przez osobę upoważnioną do zlecenia podróży. Formalne delegowanie w podróż służbową nie jest warunkiem niezbędnym tylko dla wypłaty należności pracownikowi. Jest to warunek niezbędny również do tego, aby uznać wydatki publiczne na zakup zużywanego paliwa za poniesione zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870, ze zm.). Między innymi art. 216 ust. 2 ustawy stanowi o tym, że wydatki budżetu jednostki samorządu terytorialnego są przeznaczone na realizację zadań określonych w przepisach prawa. Przyjęty w SPK sposób dokumentowania zlecenia podróży (a właściwie jego brak) niweczy możliwości zweryfikowania zgodności z prawem wydatków na zakup paliwa oraz sposobu wykorzystywania samochodów, jako mienia jednostki – str. 33-35 protokołu kontroli.

           Dokonano również oceny ponoszonych wydatków na paliwo do samochodów służbowych oraz jego rozliczania na podstawie prowadzonych kart drogowych, co zostało opisane na str. 36-38 protokołu kontroli. Obowiązująca od 13 grudnia 1999 r. instrukcja wewnętrzna określa zasady weryfikacji i wypełniania kart drogowych oraz zasady gospodarki paliwowo-smarowej. Instrukcja nie ustala wzoru miesięcznej karty drogowej, która jest stosowana przez badaną jednostkę, przy czym nie jest to druk powszechnego użytku o symbolu SM 101. W instrukcji wskazano, że za każdy litr paliwa zużytego ponad normę, którego zużycie wynikało z nieprawidłowej eksploatacji pojazdu, obciąża się kierowcę kwotą stanowiącą równowartość 100% ceny detalicznej paliwa. Nie ustalono natomiast sposobu postępowania w przypadku, gdy wykazana zostanie oszczędność paliwa. Określono również, że ustalając ilości rzeczywiście zużytego paliwa w okresie rozliczeniowym wynik należy zaokrąglić do pełnego litra. W praktyce, oprócz rzeczywistego zużycia paliwa, do pełnych litrów zaokrąglano pobrane paliwo, normy zużycia paliwa, a w konsekwencji i pozostałość paliwa na okres następny oraz oszczędność paliwa, co nie wynika z regulacji wewnętrznych. We wszystkich rozliczeniach jako „cel jazdy” wskazywano „sł.”, co nie jest określeniem celu podróży, gdyż wszystkie wyjazdy pracowników z wykorzystaniem samochodów służbowych mogą mieć jedynie charakter służbowy.

           Analiza rozliczeń paliwa wykazała, że w 18 zbadanych rozliczeniach na koniec miesiąca (karty były rozliczane w okresach miesięcznych) wystąpiła oszczędność paliwa, a w 3 przypadkach wystąpił przepał. W odniesieniu do zużycia paliwa większego niż normatywne Pani Dyrektor nie obciążała kierowcy kwotą stanowiącą 100% ceny detalicznej paliwa, jak to wynika z przepisów wewnętrznych; nie podejmowała też Pani decyzji w sprawie występujących oszczędności paliwa (jak wyżej wskazano brak wewnętrznych uregulowań w tej sprawie). Według złożonego przez Panią wyjaśnienia nieobciążanie kierowcy kosztami przepału paliwa wynikało stąd, że nie stwierdzono nieprawidłowej eksploatacji pojazdu, natomiast w odniesieniu do postępowania z oszczędnościami paliwa wskazała Pani: (…) zobowiązuję się do zaktualizowania zasad gospodarki paliwowo-smarowej o zapisy dotyczące postępowania w przypadku wystąpienia oszczędności paliw.

           Kontrola wykazała, że w trzech przypadkach na fakturach zakupu paliwa (łącznie za kwotę 471,31 zł) nie wskazano numeru rejestracyjnego pojazdu. W jednym przypadku na fakturze z dnia 14 czerwca 2016 r. figurują dane samochodu Mitsubishi, natomiast w rozliczeniu paliwa ujęto samochód Fiat Palio. Pracownik w wyjaśnieniu złożonym do protokołu kontroli wskazał, że obsługa stacji pomyłkowo wstawiła niewłaściwy numer rejestracyjny (tankowana była etylina, podczas gdy pojazd Mitsubishi napędzany jest olejem napędowym). We wszystkich przypadkach na dowód sprawdzenia faktur pod względem merytorycznym podpisała się Pani Dyrektor.

           Kolejnym zagadnieniem objętym kontrolą była prawidłowość naliczenia odpisu na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych za 2016 r. Stwierdzono, że odpis na Fundusz został zaniżony o 87,51 zł. Na podstawie dokumentów dotyczących zatrudnienia pracowników w 2016 r. kontrolujący ustalił wysokość przeciętnej w danym roku kalendarzowym liczby zatrudnionych u pracodawcy – stosownie do § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 9 marca 2009 r. w sprawie sposobu ustalania przeciętnej liczby zatrudnionych w celu naliczenia odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych (Dz. U. Nr 43, poz. 349 – która wyniosła 10,08 etatu, podczas gdy badana jednostka do obliczenia odpisu przyjęła 10 etatów. W trakcie kontroli, w dniu 24 maja 2017 r., kwota 87,51 zł została przekazana na rachunek Funduszu – str. 35-36 protokołu kontroli.

           Kontrola wyłaniania wykonawców zamówień publicznych o wartości nieprzekraczającej 30.000 euro wykazała przypadek niezastosowania wewnętrznych procedur

w odniesieniu do wydatku na wykonanie szafy do punktu informacji turystycznej za kwotę 10.000 zł. Stwierdzono brak oszacowania wartości zamówienia, niesporządzenie wniosku o wyrażenie zgody na udzielenie zamówienia, brak zapytań cenowych do minimum dwóch wykonawców oraz notatki służbowej z wyboru wykonawcy. Zgodnie z kursem euro wynoszącym 4,1749 zł wydatek na ten cel stanowił równowartość 2.395,27 euro. Według regulaminu zamówień publicznych wprowadzonego zarządzeniem Pani Dyrektor Nr 2/2014 z dnia 29 października 2014 r. udzielenie zamówienia o wartości powyżej 2.000 euro obligowało do zastosowania pisemnego trybu wyboru wykonawcy. Regulamin zastosowano zaś do dwóch zamówień na zakup oleju opałowego, mimo że nie przekraczały one równowartości 2.000 euro – str. 38-39 i 41-42 protokołu kontroli.

Z wyjaśnienia złożonego przez Panią Dyrektor wynika, że opłacenie wydatku w tej wysokości bez pisemnego wyłonienia najkorzystniejszej oferty nastąpiło z tego względu, iż zlecenie na wykonanie szafy zostało złożone przez Stowarzyszenie Miłośników Suwalskiego Parku Krajobrazowego „Kraina Hańczy”, które składało wniosek do WFOŚiGW na realizację projektu, w ramach którego m.in. miało być nabyte wyposażenie. Część dotycząca wyposażenia punktu informacji nie uzyskała jednak dofinansowania (…) Stowarzyszenie w kwietniu 2016 roku wyłoniło wykonawcę, który pracę oddał w grudniu 2016 roku. Ponieważ z końcem roku na koncie Suwalskiego Parku wystąpiły oszczędności w dziale usługi podjęłam decyzję, że koszty wykonania ww. szafy przejmie Suwalski Park Krajobrazowy, a zaoszczędzone przez Stowarzyszenie środki przeznaczone zostaną na inne działania wspierające Park (…). Odnosząc się do treści wyjaśnienia należy zwrócić uwagę, że wskazuje w nim Pani w istocie na uregulowanie z planu finansowego SPK zobowiązania, które zaciągnął podmiot niepubliczny (stowarzyszenie), niezależnie od faktu, że wydatek dotyczył celu mieszczącego się w zakresie zadań SPK. W efekcie nie ma żadnych przesłanek, aby uznać cenę za wykonanie tego elementu wyposażenia za ustaloną zgodnie z regułami obowiązującymi jednostki sektora finansów publicznych na podstawie art. 44 ust. 3 pkt 1 ustawy o finansach publicznych, według których wydatki publiczne powinny być dokonywane w sposób celowy i oszczędny z zachowaniem zasady uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów. Zlecenia dokonał bowiem podmiot nie zobowiązany do stosowania ustawy.

W ewidencji szczegółowej środków trwałych stwierdzono w wielu przypadkach brak wskazania daty nabycia środka trwałego i właściwego oznaczenia dowodu księgowego stanowiącego podstawę wprowadzenia w ewidencji (23 pozycje spośród 39 wszystkich pozycji w księdze). Stanowi to naruszenie wymogów zapisu księgowego określonych w art. 23 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy. Ponadto pięć środków trwałych ujętych na koncie 011 „Środki trwałe” (przyczepa samochodowa o wartości 1.000 zł, agregat prądotwórczy o wartości 1.950 zł, drukarka o wartości 1.162,04 zł, aparat cyfrowy o wartości 3.399 zł i zestaw komputerowy o wartości 2.803,84 zł) nie spełniało kryterium wartości podstawowego środka trwałego (powyżej 3.500 zł) wynikającego z § 6 ust. 3 pkt 6 rozporządzenia, z określonych w załączniku nr 3 do rozporządzenia zasad funkcjonowania kont 011 i 013 „Pozostałe środki trwałe” oraz z zarządzenia Pani Dyrektor Nr 5/2010 z dnia 20 grudnia 2010 r. – str. 43-44 protokołu kontroli.

           Środki trwałe nie posiadają oznaczenia według Klasyfikacji Środków Trwałych w księdze środków trwałych, niezbędnego do prawidłowego doboru stawek amortyzacyjnych. W dokumencie dotyczącym naliczenia umorzenia określono zaś jedynie grupę, do której zalicza się dany środek trwały, Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie klasyfikacji środków trwałych (KŚT) (Dz. U. z 2016 r. poz. 1864) Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym wykazem środków trwałych (obiektów) służących do celów ewidencyjnych, ustalania stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych, a struktura symboli KŚT jest następująca: grupa, podgrupa i rodzaj. Na dzień 31 grudnia 2016 r. naliczono umorzenie środków trwałych w kwocie 15.682,84 zł. Kontrola wykazała, że zastosowano nieprawidłowe stawki umorzeniowe dla:

- altany drewnianej – zastosowano stawkę 4% (kwota 240 zł) zamiast 10% (kwota 600 zł), zaniżono umorzenie o kwotę 360 zł;

- wiaty drewnianej – zastosowano stawkę 4% (kwota 280 zł) zamiast 10% (kwota 700 zł), zaniżono umorzenie o kwotę 420 zł;

- namiotu expresowego – zastosowano stawkę 20% (kwota 966,78 zł) zamiast 10% (kwota 483,39 zł), zawyżono umorzenie o kwotę 483,39 zł.

Wymienione środki trwałe należało zakwalifikować do grupy 8 rodzaju 806, gdzie ujmuje się zadaszenia ochronne i podobne różne obiekty wolnostojące, niezwiązane w sposób trwały z gruntem.

Nieprawidłowo zastosowano również stawkę umorzeniową dla oczyszczalni ścieków – w wysokości 4% (kwota 1.020,03 zł) zamiast 10% kwota (2.600,78 zł), zaniżono umorzenie o kwotę 1.589,75 zł. Przydomowa oczyszczalnia ścieków zaliczana jest do grupy 2 rodzaju 211 rurociągi sieci rozdzielczej…, gdzie ujmuje się m.in. oczyszczalnie wód i ścieków. Łącznie w 2016 r. zaniżono umorzenie o 1.886,36 zł – str. 44 protokołu kontroli.

           Z ustaleń zawartych na str. 45 protokołu kontroli wynika natomiast nieuzasadnione w świetle przepisów wewnętrznych ujmowanie na koncie 013 pozostałych środków trwałych o wartości jednostkowej poniżej 200 zł, które powinny być ujęte w pozaksięgowej ewidencji ilościowej.

           Kontrola zagadnień dotyczących ewidencji rzeczowych aktywów obrotowych wykazała, że zakup oleju opałowego jest przyjmowany na magazyn (konto 310 „Materiały”), natomiast zakup innych materiałów (w tym paliwa do samochodów służbowych) odnoszony jest bezpośrednio w koszty – stosownie do zasad przyjętych przez Panią Dyrektor zarządzeniem Nr 5/2010. Jak stanowi art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy o rachunkowości wybór metody odpisywania materiałów w koszty na dzień ich zakupu łączy się z obowiązkiem ustalenia stanu tych składników aktywów i jego wyceny oraz korekty kosztów o wartość tego stanu, nie później niż na dzień bilansowy. Z ustaleń kontroli wynika, że wartość paliwa ustalona w drodze inwentaryzacji na dzień 31 grudnia 2016 r. (67 litrów) nie została wyceniona i ujęta na koncie 310 wraz z korektą kosztów – str. 45-46 i 47 protokołu kontroli.

                      Ocena terminowości i prawidłowości przeprowadzenia inwentaryzacji wykazała, że kontrolowana jednostka przeprowadziła w dniu 6 lutego 2017 r. inwentaryzację drogą weryfikacji aktywów i pasywów według stanu na dzień 31 grudnia 2016 r. (w tym wartości niematerialnych i prawnych oraz należności). Nie dotrzymano zatem terminu przeprowadzenia inwentaryzacji wynikającego z art. 26 ust. 3 ust. 1 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym termin i częstotliwość inwentaryzacji uważa się za dotrzymane, jeżeli inwentaryzację rozpoczęto nie wcześniej niż 3 miesiące przed końcem roku obrotowego, a zakończono do 15 dnia następnego roku – str. 47 protokołu kontroli.

           Stwierdzone nieprawidłowości i uchybienia były w głównej mierze wynikiem nieprzestrzegania przepisów prawnych dotyczących gospodarki finansowej i rachunkowości jednostek budżetowych oraz niewłaściwego funkcjonowania kontroli zarządczej.

Odpowiedzialność za gospodarkę finansową jednostki sektora finansów publicznych, w tym za realizacje zadań z zakresu kontroli zarządczej, spoczywa na Pani Dyrektor zgodnie z art. 53 ust. 1 i art. 69 ust. 1 pkt 3 ustawy o finansach publicznych.

           Obowiązki w zakresie prowadzenia rachunkowości spoczywają na głównym księgowym, stosownie do zakresu czynności. Prawa i obowiązki głównego księgowego określa art. 54 ustawy o finansach publicznych.

Mając na uwadze ustalenia kontroli, na podstawie art. 9 ustawy o regionalnych izbach obrachunkowych, zalecam:

1. Pisemne powierzenie prowadzenia ewidencji druków ścisłego zarachowania innej osobie niż kasjer.

2. Ustanowienie odpowiednich procedur zapewniających zamieszczanie na zewnętrznych dowodach księgowych daty ich wpływu do jednostki.

3. Zapewnienie przestrzegania wymogu opatrzenia wszystkich dowodów księgowych adnotacjami o dokonaniu ich kontroli.

4. Dokonanie zmian w dokumentacji opisującej przyjęte w SPK zasady rachunkowości, polegających na:

a) doprowadzeniu do zgodności nazw kont z postanowieniami załącznika nr 3 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości…,

b) usunięciu z wykazu kont pozabilansowych konta 900; w konsekwencji zaprzestanie prowadzenia tego konta,

c) usunięciu z opisu konta 130 postanowień wskazujących na możliwość ewidencjonowania na nim dochodów i wydatków realizowanych na rachunku budżetu,

d) uwzględnieniu zawartych w protokole kontroli uwag dotyczących opisu zasad prowadzenia ewidencji szczegółowej do poszczególnych kont.

5. Zobowiązanie głównego księgowego do wyeliminowania nieprawidłowości w zakresie prowadzenia ksiąg rachunkowych, poprzez:

a) sporządzanie rezerwowych kopii ksiąg rachunkowych oraz ich wydruków, jak tego wymaga art. 13 ust. 6 ustawy o rachunkowości i zasady wynikające z przepisów wewnętrznych obowiązujących w SPK,

b) ujmowanie w dzienniku operacji wprowadzenia bilansu otwarcia,

c) zapewnienie, aby zapisy w dzienniku posiadały wskazanie numerów pozycji dziennika,

d) ujmowanie w księgach rachunkowych operacji naliczenia odpisu na ZFŚS w sposób wskazany w protokole kontroli,

e) księgowanie na koncie 750 przychodów z tytułu odsetek od środków zgromadzonych na rachunku bieżącym,

f) ujmowanie na koncie 201 wszystkich nieopłaconych zobowiązań co najmniej według stanu na koniec każdego miesiąca kończącego kwartał oraz wykazywanie ich w sprawozdaniach Rb-28S, stosownie do przepisów art. 6 ust. 1 i art. 20 ust. 1 ustawy o rachunkowości, mając na uwadze w szczególności brak uzasadnienia dla zaniechania księgowania – i pomijania w sprawozdawczości – zobowiązań poświadczonych dokumentami, które wpłynęły do jednostki przed terminem przekazania sprawozdania Rb-28S za okres, którego dotyczą,

g) oznaczanie dowodów źródłowych numerem i pozycją, pod którymi zostały wpisane do raportu kasowego,

h) uzupełnienie zapisów w ewidencji szczegółowej środków trwałych o wszystkie dane wymagane ustawą o rachunkowości dla zapisu księgowego,

i) przeniesienie środków trwałych o wartości poniżej 3.500 zł z konta 011 na konto 013,

j) przypisanie środkom trwałym prawidłowych symboli Klasyfikacji Środków Trwałych,

k) stosowanie prawidłowych stawek umorzeniowych środków trwałych wskazanych w części opisowej wystąpienia,

l) przestrzeganie regulacji wewnętrznych w zakresie dolnej wartości pozostałych środków trwałych podlegających ujęciu na koncie 013,

ł) dokonywanie na koniec roku wyceny zinwentaryzowanego paliwa odpisywanego w koszty w momencie zakupu oraz ujmowanie ustalonej w ten sposób wartości na koncie 310 wraz z korektą kosztów.

6. Podjęcie stosownych działań, w porozumieniu z głównym księgowym Urzędu Marszałkowskiego Województwa Podlaskiego, zmierzających do wyksięgowania z ewidencji Urzędu wartości gruntów oddanych SPK w trwały zarząd i ujęcia jej w księgach SPK.

7. W zakresie wynagrodzeń:

a) opracowanie i wprowadzenie regulaminu wynagradzania pracowników SPK regulującego co najmniej wymagania kwalifikacyjne pracowników oraz szczegółowe warunki wynagradzania, w tym maksymalny poziom wynagrodzenia zasadniczego, stosownie do art. 39 ust. 1 ustawy o pracownikach samorządowych,

b) jednoznaczne dokonanie wyboru formy dodatkowego wynagradzania pracowników (nagroda lub premia) oraz precyzyjne określenie zasad jej przyznawania, z uwzględnieniem wskazówek zawartych w części opisowej wystąpienia,

c) dostosowanie treści umów o pracę do obowiązującej w jednostce formy dodatkowego wynagradzania, wybranej w wykonaniu zalecenia nr 5b),

d) dokonanie zmiany kategorii zaszeregowania zasadniczego pracownika zatrudnionego na stanowisku samodzielnego referenta ds. administracji.

8. W zakresie podróży służbowych oraz rozliczania kart drogowych:

a) każdorazowe wystawianie polecenia wyjazdu służbowego dla pracownika, który w godzinach pracy odbywa podróż służbową poza siedzibę SPK,

b) określenie w regulacjach wewnętrznych wzoru stosowanej karty drogowej oraz sposobu postępowania w przypadku wystąpienia oszczędności paliwa,

c) zaniechanie przyjmowania do rozliczeń ilości zakupionego paliwa zaokrąglonej do pełnego litra oraz stosowania innych zaokrągleń niewynikających z przepisów wewnętrznych i wypaczających wyniki obliczeń,

d) wskazywanie w kartach drogowych celu, do jakiego wykorzystywany był w danej podróży samochód służbowy, w sposób umożliwiający potwierdzenie wykorzystania go w celach służbowych,

e) dokumentowanie przyczyn powstania przepałów w celu ustalenia podstaw do obciążenia kierowcy wartością przepału lub odstąpienia od obciążenia ze względu na niezawinienie przepału (brak podstaw do stwierdzenia nieprawidłowej eksploatacji pojazdu),

f) zapewnienie rzetelnego sprawdzania prawidłowości faktur za zakup paliwa.

9. Prawidłowe obliczanie wysokości odpisu na ZFŚS.

10. Bezwzględne zaniechanie opłacania z planu finansowego SPK zobowiązań zaciągniętych przez podmioty niepubliczne, również w przypadku gdy wydatek dotyczy celu mieszczącego się w zakresie zadań SPK.

11. Przeprowadzanie inwentaryzacji droga weryfikacji sald w terminie wynikającym z ustawy o rachunkowości, tj. do 15 stycznia następnego roku.

           O sposobie wykonania zaleceń pokontrolnych proszę powiadomić Regionalną Izbę Obrachunkową w Białymstoku Zespół w Suwałkach w terminie 30 dni od daty otrzymania niniejszego wystąpienia.

           Dodatkowo informuję o możliwości składania, w terminie 14 dni od daty otrzymania wystąpienia pokontrolnego, zastrzeżeń do zawartych w wystąpieniu wniosków, za pośrednictwem Prezesa RIO do Kolegium Izby, zgodnie z art. 9 ust. 3-4 ustawy o regionalnych izbach obrachunkowych. Bieg 30-dniowego terminu ulegnie zawieszeniu w stosunku do wniosków objętych zastrzeżeniem.

           Podstawą zgłoszenia zastrzeżeń może być tylko zarzut naruszenia prawa poprzez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie.

                Prezes

Regionalnej Izby Obrachunkowej

           w Białymstoku

Do wiadomości:

1. Zarząd Województwa Podlaskiego

2. Regionalna Izba Obrachunkowa w Białymstoku

Zespół w Suwałkach