Kontrola problemowa gospodarki finansowej

przeprowadzona w Urzędzie Gminy Zambrów

przez inspektora Regionalnej Izby Obrachunkowej w Białymstoku

Ustalenia kontroli zostały zawarte w wystąpieniu pokontrolnym z dnia 22 października 2020 roku (znak: RIO.IV.6002-2/20), o treści jak niżej:

Pan

Jarosław Kos

Wójt Gminy Zambrów

W wyniku problemowej kontroli gospodarki finansowej gminy Zambrów za 2019 r. i inne wybrane okresy, przeprowadzonej w Urzędzie Gminy Zambrów na podstawie art. 1 ust. 1 oraz art. 5 ustawy z dnia 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2137) przez inspektora Regionalnej Izby Obrachunkowej w Białymstoku, stwierdzono nieprawidłowości i uchybienia opisane w protokole kontroli, którego egzemplarz pozostawiono w kontrolowanej jednostce.

Zakresem kontroli objęto dochody z tytułu podatków i opłat lokalnych, dla których organem podatkowym pierwszej instancji, w myśl art. 13 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325), jest Pan Wójt. Kontrola prowadzona była w szczególności pod kątem prawidłowości i powszechności poboru wskazanych dochodów, windykacji zaległości podatkowych oraz rachunkowości podatkowej, w tym rzetelności sporządzania sprawozdań budżetowych.

Z ustaleń kontroli wynika, że do służb organu podatkowego nie docierają dokumenty wymienione w § 6 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2002 r. w sprawie informacji podatkowej (Dz. U. z 2017 r. poz. 68). Biorąc pod uwagę fakt, że na służbach tych ciąży obowiązek przeprowadzania czynności sprawdzających wynikający z art. 272 Ordynacji podatkowej – w zakresie których mieści się m.in. weryfikowanie terminowości  składania deklaracji, stwierdzenie ich formalnej poprawności oraz ustalenie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami – sytuacja ta jest nieprawidłowością. Brak dokumentów takich jak kopie decyzji o pozwoleniu na budowę, oddania do użytkowania obiektów budowlanych lub zawiadomień o zakończeniu budowy obiektów budowlanych powoduje, że zadania służb są utrudnione, a w skrajnych sytuacjach niemożliwe do przeprowadzenia. Sytuacja taka może wpływać na poprawność realizowania dochodów. Wymienione dokumenty są istotnym źródłem informacji mających wpływ na zachowanie powszechności i prawidłowości opodatkowania, ponieważ zawierają dane, które bardzo często nie są dostępne w bazie ewidencji gruntów i budynków. Należy zatem podjąć działania w celu prawidłowej realizacji przepisów rozporządzenia w sprawie informacji podatkowej. Należy także zauważyć, że właściwa organizacja przepływu informacji niezbędnych do realizacji celów i zadań poszczególnych komórek organizacyjnych jednostki, jako element kontroli zarządczej, jest w myśl przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 869, ze zm.) obowiązkiem Pana Wójta jako kierownika jednostki sektora finansów publicznych. Celem kontroli zarządczej w myśl art. 68 ustawy jest zapewnienie realizacji celów i zadań w sposób zgodny z prawem, efektywny, oszczędny i terminowy – str. 2 protokołu kontroli.

Na podstawie okazanej dokumentacji ustalono, że w 2018 r. kontrolę podatkową, o której mowa w art. 281 Ordynacji podatkowej, przeprowadzono u podatnika nr konta 390231. Zawiadomienie o zamiarze wszczęcia kontroli podatnik odebrał w dniu 10 kwietnia 2018 r. Organ podatkowy wydał w dniu 18 kwietnia 2018 r. upoważnienie do kontroli, w którym wskazał, że kontrola ma być przeprowadzona w dniu 19 kwietnia 2018 r. w zakresie ustalenia powierzchni gruntów zajętych na działalność gospodarczą. Na żadnym z upoważnień nie ma adnotacji podatnika lub pełnomocnika wskazujących, że dokumenty zostały okazane przed przystąpieniem do kontroli. Jest to sytuacja wskazująca na możliwość naruszenia art. 284 § 1 Ordynacji podatkowej i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie wzoru imiennego upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej (Dz. U. z 2015 r. poz. 2305). Z protokołu kontroli wynika, że kontrolę przeprowadzono w obecności pracownika kontrolowanego, pełnomocnika podatnika oraz pracownika UG Zambrów. W protokole kontroli nie ma adnotacji o ustanowieniu pełnomocnika. Również w aktach sprawy nie ma pełnomocnictwa osoby wskazanej w protokole jako reprezentującą podatnika. Nie wiadomo zatem czy faktycznie osoba ta jest pełnomocnikiem i ewentualnie jakiego rodzaju było to pełnomocnictwo. W związku z powyższym możliwe jest według dokumentacji, iż kontrolę rozpoczęto z naruszeniem art. 284 § 1 Ordynacji podatkowej. W aktach sprawy są dwa protokoły (oryginały). Z dokumentów tych wynika, że został on sporządzony w dwóch egzemplarzach, mamy zatem do czynienia z sytuacją wskazującą, że podatnik nie posiada protokołu kontroli. Oznaczałoby to naruszenie art. 290 § 6 Ordynacji podatkowej. Stwierdzono również, że w protokole brak jest opisu oceny prawnej sprawy oraz nie ma dokumentacji dotyczącej przeprowadzonych dowodów. Mamy zatem do czynienia z naruszeniem przepisów art. 290 § 2 pkt 6 i 6a Ordynacji podatkowej. Ponadto z dokumentacji kontrolnej nie wynika, aby w trakcie czynności kontrolnych kontrolujący podjęli próbę ustalenia, od kiedy podatnik wykorzystuje na działalność gospodarczą powierzchnię gruntów jaką zastano w trakcie kontroli. Zgodnie z art. 281 § 2 Ordynacji podatkowej celem kontroli podatkowej jest sprawdzenie czy kontrolowani wywiązują się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego. Jednym z obowiązków podatników jest wskazanie momentu powstania obowiązku podatkowego. W związku z powyższym jednym z celów kontroli powinno być zweryfikowanie, czy podatnik prawidłowo wywiązał się z tego obowiązku, w szczególności, że ustalenia wskazywały na zaniżenie podstawy opodatkowania – str. 3-4 protokołu kontroli.

Weryfikując dane wykazane w sprawozdaniach Rb-27S i Rb-PDP sporządzonych za 2018 r. w zakresie prawidłowości wykazania skutków obniżenia górnych stawek podatków oraz skutków udzielonych ulg w zapłacie zobowiązań podatkowych w postaci odroczeń, umorzeń, zwolnień oraz zaniechania poboru ustalono, że:

a) w sprawozdaniu Rb-PDP za 2018 r. w kolumnie 2a nie wykazano kwoty 1.200 zł. Z ewidencji podatkowej wynika, że w takiej wysokości nastąpiły wpłaty podatnika, który decyzją Fn.3113.02/2016 miał rozłożony zaległy podatek od środków transportowych,

b) o 700 zł zawyżono skutki rozłożenia na raty zaległego podatku w podatku rolnym,

c) skutki z tytułu zwolnień z podatku od nieruchomości osób fizycznych (170.539,36 zł) wykazano jako skutki zwolnień w podatku rolnym od osób fizycznych,

d) o 152,11 zł zawyżono kwotę skutków wynikającą z decyzji organu podatkowego, na podstawie których zastosowano ulgę w postaci umorzenia zaległego podatku,

e) o 6.579,21 zł zaniżono kwotę skutków obniżenia górnych stawek w podatku od środków transporotowych od osób prawnych,

f) o 16.150,92 zł zaniżono kwotę skutków obniżenia górnych stawek w podatku od środków transportowych od osób fizycznych,

g) o 844 zł zaniżono kwotę zwolnień w podatku od nieruchomości od osób prawnych. Z deklaracji podatkowych wynika kwota 389.516,70 zł, natomiast w sprawozdaniu wykazano kwotę 388.627,70 zł,

h) zaniżono skutki obniżenia górnych stawek w podatku od nieruchomości od osób prawnych i jednostek nie mających osobowości prawnej o 55.213,63 zł. Na podstawie okazanych w trakcie kontroli deklaracji podatkowych, które wpłynęły w 2018 r. ustalono, że kwota skutków związanych z obniżeniem maksymalnych stawek w przedmiotowym podatku wynosi 519.379,93 zł, natomiast w sprawozdaniu wykazano kwotę 464.166,30 zł.

Ponadto należy zweryfikować kwotę skutków zwolnienia uchwałą Rady Gminy budynków mieszkalnych rolników. Z rejestru wymiarowego wynika, że na koniec 2018 r. powierzchnia zwolniona wynosiła 210.828,55 m², natomiast z zestawienia nieruchomości według rodzaju wynika, że powierzchnia ta wynosi 271.372,45 m². Odpowiednio kwota skutków wynikająca z rejestru wymiarowego wynosi 122.870,49 zł a skutki ustalone na podstawie zestawienia wynoszą 162.823,50 zł. W sprawozdaniu wykazano kwotę wynikającą z wydruku „Analiza stawek podatkowych”, według której powierzchnia budynków mieszkalnych zwolnionych z podatku wynosi 263.448,92 m². Mając na uwadze, że wszystkie dokumenty są wygenerowane z ewidencji podatkowej należy wyjaśnić przyczyny tak dużych rozbieżności. Dodatkowo na istnienie wątpliwości, co do rzetelności danych będących podstawą obliczenia wartości zwolnień wskazują ustalenia kontroli, z których wynika, że np. podatnik o nr konta 500032 posiada dom, który nie figuruje w ewidencji podatkowej; w przypadku podatników o nr kont 110068; 280030; 470005; 470006; 470016; 500017 stwierdzono, że figurują oni w rejestrze wymiarowym a nie ma ich w zestawieniu podatników korzystających ze zwolnienia. Przy czym w rejestrze wymiarowym budynki mieszkalne mają przyznaną ulgę a nie zwolnienie. Z kolei w przypadku podatników nr 10002; 10079; 10101; 10123; 540014 figurują oni w zestawieniu a nie ma ich w rejestrze. Natomiast w przypadku podatników nr 490013 i 490020 figurują oni i w rejestrze i w zestawieniu. Przy czym w rejestrze wymiarowym budynki mieszkalne podatników mają przyznaną ulgę a nie zwolnienie. Kwestie powyższe nie zostały przez służby organu podatkowego ostatecznie wyjaśnione.

 Rozbieżności występują równocześnie pomiędzy sprawozdaniem Rb-27S a ewidencją podatkową w zakresie kwot otrzymanych z tytułu podatku od nieruchomości od osób prawnych oraz podatku rolnego, leśnego i od nieruchomości od osób fizycznych (w łącznym zobowiązaniu pieniężnym). W przypadku osób prawnych kwota dochodów wykazana w sprawozdaniu jest mniejsza o 23.531 zł, natomiast w przypadku osób fizycznych o 8.327,70 zł. Z wyjaśnień uzyskanych w trakcie kontroli wynika, że wynika to ze sposobu kwalifikowania przez program komputerowy wpłat należności za dany rok dokonanych w następnym roku. Tak więc dane wykazane w sprawozdaniu są zgodne ze stanem faktycznym, natomiast niezgodne z ewidencją księgową. Narusza to przepisy § 9 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 9 stycznia 2018 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (Dz. U. z 2020 r. poz. 1564), według których kwoty wykazane w sprawozdaniach jednostkowych przez kierownika jednostki powinny być zgodne z danymi wynikającymi z ewidencji księgowej a sprawozdania winny być sporządzane rzetelnie i prawidłowo pod względem merytorycznym i formalno-rachunkowym.

Zgodnie z § 1 pkt 2 uchwały Nr 12/III/02 Rady Gminy Zambrów w sprawie zwolnień w podatku od nieruchomości z podatku zwolnione są budynki, budowle oraz grunty stanowiące mienie komunalne gminy. W trakcie kontroli stwierdzono, że z podatku zwolniono jedynie podatnika wymienionego w załączniku nr 4 do protokołu kontroli pod poz. 42, który jest w posiadaniu budowli związanych z dostarczaniem wody i odprowadzaniem ścieków. Nie stwierdzono przypadków zastosowania zwolnienia w stosunku do innych podmiotów posiadających mienie gminne. Między innymi podatnik o nr konta 800010 posiada grunty sklasyfikowane jako Ba o pow. 45.327 m² (grunty są w wieczystym użytkowaniu miasta Zambrów), natomiast podatnik o nr konta 800059 dzierżawi grunty gminne. Jak wynika z treści uchwały Rada nie zastrzegała, że nie należy stosować zwolnienia w przypadku gdy mienie komunalne jest w posiadaniu innych podmiotów niż gmina. A zatem, jeżeli nieruchomość stanowi własność gminy to bez względu na to, na kim ciąży obowiązek podatkowy, korzysta ona ze zwolnienia. W trakcie kontroli przedstawiono opinię prawną w sprawie zasad stosowania zapisów uchwały. Z treści tego pisma wynika, że celem uchwały było m.in. zwolnienie budynków, budowli oraz gruntów, którymi faktycznie włada gmina. Nie było chęci zwolnienia budynków, budowli i gruntów, które na podstawie tytułu prawnego, w tym użytkowania wieczystego, zostały czasowo przekazane we władane innym podmiotom. Jak wskazał autor opinii (…) zwolnienie należy oceniać poprzez treść art. 24 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Zgodnie z przywołanym przepisem „Do gminnego zasobu nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią własność gminy i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego”. Oceniając, które budynki, budowle oraz grunty zostały zwolnione z podatku od nieruchomości, należy odnieść się do treści art. 24 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami czyli, do wskazania składników Gminnego Zasobu Nieruchomości i uznaniu, że tylko elementy Gminnego Zasobu Nieruchomości podlegają zwolnieniu z podatku od nieruchomości. Do zaistniałego stanu prawnego wynikającego z uchwały Rady Gminy Zambrów nie można stosować cywilistycznej definicji mienia wynikającej z art. 44 Kodeksu Cywilnego, gdyż w przypadku jednostek samorządu terytorialnego tematyka mienia komunalnego została uregulowana w ustawie o gospodarce nieruchomościami, co powoduje, że ten akt prawny jest bardziej szczegółowy, wyłącza możliwość zastosowania przepisów ogólnych wynikających z Kodeksu Cywilnego (…). Jeżeli przyjąć powyższe stanowisko, z którego wynika, że podejmując uchwałę zakładano zwolnienie z podatku od nieruchomości jedynie gminy (jako podatnika), to nieuzasadnionym jest sugerowanie, że pod pojęciem mienia komunalnego należy rozumieć tylko nieruchomości wchodzące w skład gminnego zasobu nieruchomości. Takie założenie również w żaden sposób nie ogranicza zwolnienia jedynie do gminy. W skład zasobu wchodzą m.in. nieruchomości oddane w najem, dzierżawę, użyczenie i trwały zarząd oraz posiadane przez inne podmioty bez tytułu prawnego. W obowiązującym w 2002 r. stanie prawnym obowiązek podatkowy zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170) ciążył na wszystkich posiadaczach mienia gminy na podstawie wymienionych tytułów. W związku z powyższym, przy podejściu zaprezentowanym w opinii każdy podmiot posiadający mienie gminne, za wyjątkiem wieczystych użytkowników, powinien korzystać ze zwolnienia z mocy uchwały jako posiadacz nieruchomości wchodzących w skład gminnego zasobu nieruchomości. Odrębną kwestią byłoby wówczas opodatkowanie budowli liniowych takich jak wodociągi i kanalizacje sanitarne, które nie są składowymi nieruchomości stanowiących własność lub użytkowanie wieczyste gminy. Nie wchodzą one w skład zasobu nieruchomości i nie mogłyby korzystać ze zwolnienia z podatku. A zatem podmiot posiadający tego typu obiekty budowlane podlegające opodatkowaniu byłby zobowiązany do zapłaty podatku. Użyte w uchwale pojęcie mienie komunalne jest pojęciem szerszym niż określenie „gminny zasób nieruchomości”. Mając zatem na względzie stanowisko wyrażone w opinii należałoby zakwestionować zastosowanie zwolnienia w przypadku podatnika wymienionego w załączniku nr 4 pod poz. 42. Wykazał on do zwolnienia jedynie budowle liniowe a więc obiekty budowlane nie stanowiące części składowych konkretnych nieruchomości i tym samym nie wchodzące w skład gminnego zasobu nieruchomości. Z ewidencji podatkowej wynika, że żaden inny podmiot nie korzystał ze zwolnienia na mocy tego przepisu, mimo istnienia podmiotów posiadających nieruchomości na podstawie umów cywilnoprawnych.

Podsumowując przedstawione wyżej ustalenia należy wskazać, że przepis uchwały określający zakres zwolnienia literalnie nie budzi wątpliwości co do jego znaczenia. A zatem nie ma potrzeby stosowania innej wykładni niż językowa, tym bardziej, iż użyte pojęcie jest zdefiniowane w art. 43 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713, ze zm.). Zgodnie z jego treścią  mieniem komunalnym jest własność i inne prawa majątkowe należące do poszczególnych gmin i ich związków oraz mienie innych gminnych osób prawnych, w tym przedsiębiorstw. A zatem w pojęciu mienia komunalnego mieszczą się wszystkie składniki majątkowe (w tym budowle) będące własnością gminy i należących do gminnych jednostek organizacyjnych, również nie wchodzące w skład gminnego zasobu nieruchomości. Przyjęcie takiej interpretacji jest zgodne również z przepisami prawa podatkowego, bowiem zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych Rada Gminy jest uprawniona do wprowadzania zwolnień wyłącznie o charakterze przedmiotowym. Zwolnienie z podatku tylko jednego podmiotu mogłoby stanowić przekroczenie ustawowego upoważnienia, co skutkowałoby unieważnieniem uchwały w tej części. Za niemający należytego uzasadnienia należy uznać pogląd, że do uchwały należy stosować przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami, która nie definiuje pojęcia użytego w uchwale. Materia zawarta w tej ustawie nie jest też w żaden sposób powiązana z regulacjami podatkowymi. A zatem jeżeli tożsame zwroty lub określenia są dokładnie zdefiniowane w prawie cywilnym lub ustawach ustrojowych to nie ma powodu sięgać do innych regulacji.

Jeżeli zamiarem Rady Gminy miało być zwolnienie tylko gminy, to w uchwale powinien znajdować się przepis, który należycie kwestię tę będzie regulował (z zastrzeżeniem wyżej przedstawionych rozważań). Należy przy tym mieć na uwadze obowiązujące regulacje wynikające z ustawy o podatkach i opłatach lokalnych – str. 7 protokołu kontroli.

           Analizując dane wykazane w deklaracjach podatkowych na podatek od nieruchomości od osób prawnych stwierdzono przypadki wymagające zweryfikowania danych będących podstawą opodatkowania w zakresie: prawidłowości stosowania zwolnień wynikających z uchwał Rady Gminy Zambrów, powierzchni opodatkowanych budynków, powierzchni i sposobu wykorzystania gruntów oraz wartości budowli. Ustalenia dotyczyły m.in. podatników o wskazanych numerach kont:

a) 800065 – wykazał do opodatkowania budynki mieszkalne o pow. użytkowej 554 m². Powierzchnia ta jest równa powierzchni zabudowy budynków wynikającej z ewidencji gruntów i budynków. Ponieważ mamy do czynienia z budynkami jednokondygnacyjnymi a powierzchnia zabudowy jest mierzona po zewnętrznym obrysie budynku, nie jest możliwe aby w takim przypadku obie wartości były równe. W trakcie kontroli przy pomocy geoportalu oraz google.pl/maps (dalej jako portale) ustalono, że dane geodezyjne mogą nie odzwierciedlać stanu faktycznego, ponieważ powierzchnia zabudowy budynków wynosi około 693 m². W tej sytuacji dane wykazane przez podatnika byłyby prawidłowe. Ponieważ ustawodawca w art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne jednoznacznie wskazał jako podstawę wymiaru podatków ewidencję geodezyjną to do momentu, o którym mowa w art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej należy dokonywać wymiaru podatków w oparciu o jej zapisy. Należy zatem podjąć działania w celu ustalenia stanu faktycznego, który będzie prawidłowo udokumentowany;

b) 800063 – należy ustalić czy na działkach faktycznie są posadowione budynki. Podatnik w deklaracji wykazał budynki mieszkalne 28 m² i budynki związane z działalnością gospodarczą 92 m². Na istnienie takich budynków wskazują dane geodezyjne. Natomiast na podstawie portali ustalono, że działkach nie ma przedmiotowych budynków;

c) 800105 – wykazał do opodatkowania budynek mieszkalny o pow. 140 m². Według danych geodezyjnych jego powierzchnia zabudowy wynosi 178 m² i posiada on jedną kondygnację. W trakcie kontroli na podstawie portali ustalono, że budynek ma kondygnację podziemną oraz dwie kondygnacje naziemne. Należy zatem zweryfikować, czy parametry kondygnacji podziemnej i drugiej naziemnej umożliwiają ich opodatkowanie. Zakładając, że opodatkowaniu podlegają wszystkie kondygnacje przybliżona powierzchnia użytkowa może wynieść około 356 m²,

d) 800055 – w pierwotnej złożonej deklaracji wykazał do opodatkowania grunty związane z działalnością gospodarczą o pow. 16.312 m². W dniu 22 listopada 2018 r. złożył korektę deklaracji, z której wynika, że od grudnia zwiększa się powierzchnia gruntów związanych z działalnością i wynosi 33.615 m². W aktach podatkowych jest zawiadomienie o zmianie danych w ewidencji gruntów i budynków, z którego wynika, że w październiku 2018 r. dokonano zmian w bazie danych polegających na zmianie użytków rolnych o pow. 33.615 m² na grunty oznaczone jako Bp. A zatem podatnik, który jest przedsiębiorcą, od listopada posiadał grunty oznaczone jako Bp. W związku z powyższym mając na uwadze art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych cała powierzchnia od tego miesiąca powinna być opodatkowana jako związana z działalnością gospodarczą, co zwiększyłoby podatek o 1.009 zł;

e) 800051 – ze złożonej korekty deklaracji wynika zwiększenie powierzchni opodatkowanych budynków o 3.530,97 m² w związku z rozbudową hali. Pełnomocnik podatnika wskazał, że podatnik powinien uwzględnić przedmiotową powierzchnię od stycznia 2017 r. Z okazanej dokumentacji nie wynika, w którym miesiącu zakończyła się rozbudowa budynku i nie można zweryfikować momentu powstania obowiązku podatkowego. Ponieważ mamy do czynienia z rozbudową istniejącego obiektu budowlanego a nie budową odrębnego budynku, nie korzysta on z „wakacji podatkowych” wynikających z art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przepis ten stanowi, że jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona, albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. Tak więc jeżeli mamy do czynienia z budynkiem już istniejącym, jego rozbudowa powoduje opodatkowanie zgodnie z zasadą wskazana w art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy. Należy zatem ustalić miesiąc, w którym zakończono rozbudowę lub rozpoczęto użytkowanie budynku.

Z kolei w przypadku podatnika wymienionego w załączniku nr 4 do protokołu kontroli pod poz. 43 wynika, że zawyżona została wartość wykazanych w deklaracji budowli o 3.364.454,46 zł, co skutkowało zawyżeniem podatku o 67.289 zł. Ponadto wątpliwości budzi wykazanie części posiadanych nieruchomości (gruntów i budynków) jako zwolnionych na podstawie uchwały Nr 12/III/02 Rady Gminy Zambrów (w złożonej deklaracji budynki o pow. 4.782,37 m² i grunty o pow. 60.344 m² ). Od 2016 r. obowiązuje art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, który zwalnia z podatku grunty i budynki lub ich części, stanowiące własność gminy, z wyjątkiem zajętych na działalność gospodarczą lub będących w posiadaniu innych niż gmina jednostek sektora finansów publicznych oraz pozostałych podmiotów. W związku z powyższym wszystkie składniki mienia gminnego będące własnością gminy i pozostające w jej władaniu, które nie są związane z działalnością gospodarczą, były zwolnione z podatku na mocy ustawy. Z ustaleń kontroli wynika, że z ustawowego zwolnienia są wyłączone 4 lokale mieszkalne i grunty skalsyfikowane jako „Tk” o pow. 85.129 m² i „dr” o pow. 9.531 m². Przy czym lokale mieszkalne i „dr” są zwolnione na mocy uchwały Nr 12/III/02, natomiast grunty skalsyfikowane jako „Tk” jeżeli spełniają warunki wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych mogą również korzystać ze zwolnienia ustawowego. W przypadku składników majątkowych, którymi faktycznie władają inne podmioty – na mocy art. 3 ust. 1 tej ustawy ciąży na nich obowiązek podatkowy. W związku z powyższym należy zweryfikować przedmiotowe deklaracje złożone przez podatnika w zakresie zgodności z obowiązującymi przepisami oraz stanem faktycznym.

Ponadto w kontrolowanym okresie deklaracji nie złożyły wskazane w protokole kontroli stowarzyszenia posiadające mienie gminne. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podatnikami podatku od nieruchomości mogą być osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej. Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 4 tej ustawy w przypadku nieruchomości jednostek samorządu terytorialnego podatnikami są posiadacze tych nieruchomości bez względu czy posiadanie wynika z zawartej umowy, czy też bezumownie. Stwierdzony stan faktyczny narusza art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

           Należy podkreślić, że przywołane powyżej przykłady są tylko wybranymi z populacji opisanej w pkt 4 protokołu kontroli. Odpowiadając na wystąpienie pokontrolne powinien Pan odnieść się do wszystkich przypadków opisanych w protokole kontroli. Już w trakcie kontroli służby organu podatkowego podjęły działania w celu wyjaśnienia ewentualnych rozbieżności. W ich wyniku, niektórzy podatnicy złożyli wyjaśnienia oraz/lub korekty deklaracji. Dotyczy to m.in. podatników o nr kont: 800059; 800054; 800053; 800030; 800046; 800049; 800010; 800011; 800005; 800002. Niestety nie wszystkie przesłane informacje wyjaśniły wątpliwości opisane w protokole. Między innymi dotyczy to podatników o nr kont  800010; 800053; 800054. W związku z powyższym, mając na uwadze opis zawarty na str. 8-19 protokołu kontroli, należy zweryfikować dane wykazane w złożonych deklaracjach.

           Kontrola realizacji dochodów z tytułu podatku rolnego i leśnego od osób prawnych wykazała, że w przypadku podatników o wskazanych numerach kont wystąpiły nieprawidłowości:

a) 800207 – występuje różnica pomiędzy powierzchnią gruntów widniejącą w złożonej deklaracji a danymi geodezyjnymi. Według podatnika w jego posiadaniu są grunty rolne o pow. 1,8776 ha, z których powierzchnia przeliczeniowa wynosi 1,6055 ha. Natomiast z ewidencji gruntów i budynków wynika, że podatnik posiada grunty rolne o pow. 2,1625 ha, z których powierzchnia przeliczeniowa wynosi 1,7101 ha;

b) 800253 – w złożonej deklaracji przez 11 miesięcy deklarował do opodatkowania grunty rolne o pow. 3,3615 ha (pow. przeliczeniowa 0,1509 ha). Z ewidencji podatkowej wynika, że w październiku podatnik złożył deklarację na podatek od nieruchomości, w której wykazał do opodatkowania 16.312 m² gruntów rolnych jako zajęte na działalność gospodarczą. W listopadzie wpłynęła kolejna deklaracja, w której wykazano, że od grudnia pozostałe użytki rolne są zajęte na działalność gospodarczą. Przed podpisaniem protokołu podatnik złożył korekty deklaracji na podatek rolny i od nieruchomości. W przypadku podatku od nieruchomości nastąpił wzrost podatku o 1.009 zł a w podatku rolnym zmniejszenie o 2 zł;

c) 800211 – w kontrolowanym okresie wykazał do opodatkowania użytki rolne o pow. 0,4 ha, które zgodnie z danymi geodezyjnymi są sklasyfikowane jako RIVa. Z ustaleń kontroli wynika, że na gruncie tym są posadowione dwa obiekty budowlane mogące spełniać kryteria budynków, które nie są ujawnione w ewidencji gruntów i budynków. Ponadto należy wyjaśnić status nieruchomości, tj. czy nie jest ona zajęta na działalność gospodarczą, ponieważ jest we władaniu przedsiębiorcy. Należy ustalić, czy złożona deklaracja oddaje stan faktyczny panujący w 2018 r.;

d) 800203 – w deklaracji wykazał użytki rolne o pow. 5,1666 ha, z których powierzchnia przeliczeniowa do opodatkowania wynosi 2,3268 ha. Według okazanej dokumentacji podatnik jest posiadaczem użytków rolnych o pow. 5,1518 ha, z których powierzchnia przeliczeniowa wynosi 4,0248 ha;

e) 800202 – w złożonych deklaracji wykazał do opodatkowania grunty sklasyfikowane jako W-rowy o pow. 3,6711 ha, z których powierzchnia przeliczeniowa do opodatkowania wynosi 0,7342 ha. Podatek za 2018 r. wynosi 83 zł. Na podstawie ewidencji gruntów i budynków ustalono, że podatnik posiada grunty sklasyfikowane jako rowy o wymienionej powierzchni, jednak większość z nich posiada klasę V i VI (3,6256 ha). A zatem zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 333) jest zwolniona z podatku. Do opodatkowania pozostaje powierzchnia rowów wynosząca 0,0455 ha, z których pow. przeliczeniowa wynosi 0,0091 ha a podatek 1 zł;

f) 800109 – wykazał w deklaracji grunty o pow. 2,4819 ha i wskazał, że korzystają one ze zwolnienia z podatku leśnego na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 8a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Z ewidencji geodezyjnej wynika, że w skład działki wchodzą następujące grunty: Lz-RVI o pow. 4,4268 ha, Ls o pow. 13,1329 ha i Ba - tereny zabudowy przemysłowej  o pow. 24821 ha. Ponieważ w dokumentacji podatkowej nie ma żadnych dokumentów, które wskazywałyby, że pomiędzy podmiotami zawarto umowę dzierżawy, nie wiadomo jakie dokładnie grunty podatnik wykazał w deklaracji. Ponadto za nieprawidłowe należy uznać powoływanie się na ustawę o podatkach i opłatach lokalnych jako podstawę zwolnienia gruntów z podatku leśnego. Jeżeli chodzi o grunty sklasyfikowane jako Ba, to podatnik byłby zobowiązany do złożenia deklaracji na podatek od nieruchomości ale sklasyfikowanie gruntów jako Ba wyklucza możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie wskazanego przepisu, ponieważ dotyczy on gruntów pod wodami powierzchniowymi płynącymi jezior;

g) 800108 – w deklaracji wykazał do opodatkowania grunty leśne o pow. 1,2944 ha. Z ewidencji podatkowej wynika, że podatnik dzierżawi grunty leśne o pow. 2,1388 ha, z których 0,7461 ha to grunt, na których drzewostan ma mniej niż 40 lat. Ponieważ podatnik nie wykazał tych gruntów w podatku od nieruchomości należy wyjaśnić dlaczego deklarowana powierzchnia jest inna niż powierzchnia wynikająca z dokumentacji przekazanej przez wydzierżawiającego;

h) 800113 – wykazał w deklaracji do opodatkowania grunty leśne o pow. 6,5425 ha, które dzierżawi. Wydzierżawiający w załączniku do swojej deklaracji wskazał, że 1,7237 ha lasu posiada drzewostan w wieku poniżej 40 lat. W związku z powyższym grunt ten podlega zwolnieniu na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 888). Poprzez ich opodatkowanie podatnik zawyżył podatek o 73 zł;

i) 800102 – w złożonej deklaracji wykazał do opodatkowania grunty leśne o pow. 0,9040 ha podlegające opodatkowaniu. Wykazana w deklaracji powierzchnia stanowi sumę powierzchni gruntów wynikających z działek będących w jego wyłącznym posiadaniu oraz powierzchni odpowiadającej posiadanemu udziałowi w innych działkach. Mamy zatem do czynienia z naruszeniem art. 2 ust. 4 ustawy o podatku leśnym, w myśl którego jeżeli las jest współwłasnością lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, stanowi wówczas odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem leśnym, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5;

j) 800119 – w złożonej deklaracji wykazał do opodatkowania grunty leśne o powierzchni 1,5445 ha podlegające opodatkowaniu i wskazał, że podatek wynosi 33 zł. Wysokość ta odpowiada wartości udziału w gruncie. Podatek za całość opodatkowanych gruntów (1,5445 ha) wynosi 67 zł. Tak sporządzona deklaracja narusza art. 4 ust. 1 w zw. z 2 ust. 4 ustawy o podatku leśnym. Taką samą sytuację stwierdzono w przypadku podatników o nr kont 800118 i 800017;

k) 800116 – w deklaracji wykazał do opodatkowania grunty o pow. 1,2457 ha. Natomiast z informacji przekazanej przez podatnika 800101, od którego grunty są dzierżawione, wynika, że powierzchnia ta wynosi 1,1999 ha.

Z kolei podatnik wymieniony w załączniku nr 6 do protokołu kontroli pod poz. 6 w kontrolowanym okresie złożył deklarację na podatek rolny, w której wykazał użytki rolne o pow. 2,2102 ha. Dane te zostały przekreślone. Z ustaleń kontroli wynika, że podatnik dzierżawi grunty od podatnika o nr konta 800202. Z załącznika do jego deklaracji wynika, że przedmiotem dzierżawy jest powierzchnia 2,2102 ha. W trakcie kontroli podatnik złożył deklarację na rok 2018, w której wykazał grunty o pow. 3,6483 ha.

Biorąc pod uwagę opisane powyżej sytuacje należy podjąć działania mające na celu wyjaśnienia sposobu sporządzenia deklaracji a  w przypadku gdyby  z ustaleń tych wynikało, że są one niezgodne z przepisami materialnego prawa podatkowego wyegzekwować deklaracje zgodne z przepisami i stanem faktycznym – str. 20-24 protokołu kontroli.

Kontrola prawidłowości realizacji dochodów budżetu gminy z tytułu należności podatkowych w podatkach rolnym, leśnym oraz od nieruchomości w grupie podatników stanowiących osoby fizyczne ustaliła nieprawidłowości opisane na str. 24-31 protokołu kontroli. Dotyczyły one przede wszystkim kwestii powszechności i prawidłowości opodatkowania, tak w aspekcie podmiotowym (nie wszyscy zobowiązani złożyli wymagane przepisami prawa informacje podatkowe), jak w aspekcie przedmiotowym (przedmioty opodatkowania prezentowane były w złożonych informacjach nie były kompletne). Stanowiło to naruszenie przepisów art. 4 i art. 6a ust. 5 ustawy o podatku rolnym, art. 4 i art. 6 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 4 i art. 6 ustawy o podatku leśnym w zakresie podstawy opodatkowania oraz obowiązku jej prezentowania poprzez złożenie informacji podatkowej.

Szczególnie w przypadku podatników o numerach kont 640049; 600129; 660036; 700045; 620002; 100106; 610241; 610211; 110128; 80046; 610369; 560044; 510035 należy wyjaśnić prawidłowość opodatkowania powierzchni budynków. Opierając się na zapisach ewidencji gruntów i budynków oraz posiłkując się informacjami, jakie można ustalić przy pomocy stron internetowych (portali) ustalono, że we wskazanych przypadkach deklarowana powierzchnia budynków może nie odzwierciedlać stanu faktycznego. Ponieważ dane uzyskane w taki sposób mogą być nieprecyzyjne, służby organu podatkowego są zobowiązane przeprowadzić postępowanie wyjaśniające, w trakcie którego będą podjęte działania przewidziane w przepisach prawa, umożliwiające ustalenie faktycznej podstawy opodatkowania. Z opisu zawartego w protokole kontroli wynika, że zazwyczaj wykazana przez podatników powierzchnia jest zaniżona w stosunku do szacunkowych danych uzyskanych w trakcie kontroli, bywają również przypadki wskazujące, że dane dotyczące budynków są niezgodne z rzeczywistością  np. co do ilości kondygnacji budynku. Ponadto we wskazanych przykładach weryfikacji należy poddać rzetelność danych dotyczących podstaw opodatkowania budowli. Tu również stwierdzano przypadki potencjalnie możliwego zaniżenia ich wartości, a w skrajnych przypadkach nie ujawniania do opodatkowania.

Opis zawarty na str. 32-40 protokołu kontroli dotyczy ustaleń dokonanych w efekcie badania prawidłowości stosowania przez organ podatkowy ulg w zapłacie zobowiązań podatkowych. Wynika z niego, że:

a) decyzje Fn.3113-02/2018  i Fn.3113-02/20182015 nie zawierają uzasadnienia prawnego, przez co nie spełniają wymogów formalnych wynikających z art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. W przypadku, gdy organ podatkowy wydaje decyzje w sprawie ulg podatkowych zarówno uzasadnienie faktyczne, jak i prawne jest obligatoryjne;

b) w kontrolowanych sprawach dotyczących udzielenia ulg w zapłacie podatku podatnicy argumentowali swoją prośbę trudną sytuacją materialną. Przepisy Ordynacji podatkowej uzależniają możliwość uzyskania uprawnienia do zastosowania ulgi od spełnienia przesłanek wskazanych w art. 67a § 1 tej ustawy, tj. ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Żadne dotychczasowe przepisy prawa podatkowego nie definiują tych pojęć, a zatem ocena ich wystąpienia leży w kompetencji organu podatkowego. Większość kontrolowanych decyzji  w uzasadnieniu prawnym zawiera wyjaśnienie, jak w ocenie organu podatkowego należy rozumieć przedmiotowe przesłanki. W przypadku ważnego interesu podatnika organ wskazał, że jest to znaczne obniżenie zdolności płatniczych dłużnika, spowodowane zdarzeniem losowym (powódź, pożar, kradzież lub inne zdarzenie uznane wyjątkowe). Z ważnym interesem mamy do czynienia również wówczas, gdy podatnik znalazł się w trudnej sytuacji życiowej, której nie mógł przewidzieć lub zapobiec. Natomiast pod pojęciem ważnego interesu publicznego należy rozumieć pewną potrzebę, dobro, której zaspokojenie powinno służyć zbiorowości lokalnej lub całemu społeczeństwu. Należy zatem przyjąć, że zapisy te będą swoistym drogowskazem dla służb organu podatkowego, w jaki sposób należy prowadzić postępowanie. Jego priorytetem jest ustalenie, czy podawane we wniosku argumenty są prawdziwe i w związku z powyższym, czy jego sytuacja materialna uległa tak znacznemu pogorszeniu, że zapłacenie podatku może stanowić zagrożenie dla funkcjonowania  jego i jego rodziny. W większości przypadków podatnicy wnioskując o przyznanie ulgi powoływali się na trudną sytuację materialną. Niestety materiał dowodowy w większości decyzji nie pozwala na uwiarygodnienie podawanych we wniosku argumentów oraz kryteriów wskazanych w wyjaśnieniu do uzasadnienia prawnego. Również uzasadnienie faktyczne decyzji nie zawiera informacji, które uprawniałyby do wskazania, że zaistniały przesłanki do zastosowania ulgi. Należy mieć na uwadze, że mogą się zdarzyć sytuacje, w których pewnych faktów nie można udokumentować a organ taką wiedzę posiada. Informacja taka powinna się znajdować w uzasadnieniu faktycznym decyzji. Brak dokumentów oraz opisu faktów wskazujących, że zaistniały okoliczności wynikające z wyjaśnienia do uzasadnienia prawnego powoduje, że nie jest niemożliwe wykazanie, iż występują przesłanki wskazane w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej a organ podatkowy uzyskał uprawnienia umożliwiające w sposób dowolny rozstrzygnąć sprawę. Sposób prowadzenia postępowania podatkowego w analizowanych przypadkach powoduje również, że organ podatkowy może narazić się na zarzut naruszenia przepisów Działu IV Ordynacji podatkowej, a w szczególności art. 120 i art. 121 § 1 ustawy. Przepisy te obligują organy podatkowe do działania na podstawie przepisów prawa oraz prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Powyższe zasady zobowiązują organ podatkowy, aby w swym działaniu dochowywał szczególnej staranności i podejmował decyzje w oparciu o materiał dowodowy, który będzie przedstawiał stan faktyczny i pozwoli na dogłębną analizę przesłanek wskazanych we wniosku. Ważnym z punktu widzenia sposobu prowadzenia postępowania podatkowego jest również art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, które zobowiązują do podejmowania w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Należy jeszcze raz podkreślić, że teza ta oparta jest o treść uzasadnienia prawnego i faktycznego decyzji oraz materiał dowodowy zebrany w toku postępowania.

Kontrola realizacji dochodów z podatku od środków transportowych wykazała, że w przypadku podatników o wskazanych niżej numerach kont doszło do naruszenia przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych:

a) 100003 – podatnik wskazał, że dmc zespołu pojazdów w przypadku posiadanej przyczepy wynosi 16,8 tony. Z ustaleń kontroli wynika, że dokładnie tyle wynosi dmc przyczepy. Ponieważ zespół pojazdów według ustawy o podatkach i opłatach lokalnych to dmc przyczepy i dmc pojazdu silnikowego, wartości te nie mogą być równe. Należy zatem ustalić dmc zespołu pojazdów w przypadku przedmiotowej przyczepy;

b) 100152 – w przypadku posiadanego samochodu ciężarowego podatnik jako dmc zespołu pojazdów podał 10,99 tony i zadeklarował podatek w wysokości 550 zł. Z informacji przekazanych przez Starostwo Powiatowe w Zambrowie wynika, że dmc pojazdu wynosi 7,49 tony a stawka podatku dla tego rodzaju pojazdów wynosi 500 zł;

c) 100101 – podatnik nie zadeklarował podatku za ciągnik siodłowy, który sprzedał 5 stycznia 2018 r. Zgodnie z art. 9 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w przypadku zmiany właściciela środka transportowego zarejestrowanego, obowiązek podatkowy ciąży na poprzednim właścicielu do końca miesiąca, w którym nastąpiło przeniesienie własności. W związku z powyższym pojazd podlegał opodatkowaniu za styczeń a należny podatek wynosi 123 zł;

d) 100037 – podatnik błędnie ustalił datę powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie z art. 9 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został zarejestrowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a w przypadku nabycia środka transportowego zarejestrowanego – od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został nabyty. Z okazanych faktur zakupu dwóch pojazdów wynika, że zostały one nabyte w lipcu 2018 r. W deklaracji podatnik opodatkował jeden z pojazdów za  2 miesiące 2018 r. (podatek 118 zł) a drugi pojazd za 5 miesięcy (podatek 295 zł). Ponadto podatnik wskazał, że dmc zespołu pojazdów wynosi 36 ton. Według danych przekazanych przez Starostwo 36 ton to dmc samych pojazdów. W trakcie kontroli podatnik złożył korekty deklaracji dotyczące przedmiotowych pojazdów i naliczył podatek w wysokości 410 zł za każdy pojazd (wzrost przypisu o 407 zł);

e) 100070 – z deklaracji złożonej w dniu 21 listopada 2018 r. wynika, że w październiku 2018 r. podatnik nabył naczepę (dmc zespołu 40 ton, 3 osie i zawieszenie pneumatyczne, stawka z uchwały 984 zł), za którą zadeklarował podatek w wysokości 82 zł. Wartość ta odpowiada naliczonemu podatkowi za jeden miesiąc. Zakup pojazdu w październiku wiąże się z jego opodatkowaniem za 2 miesiące a podatek powinien wynieść 164 zł. Nieprawidłowe opodatkowanie stwierdzono również w przypadku jednego z samochodów ciężarowych. Podatek w wysokości 229 zł podatnik ustalił obliczając go od stawki 550 zł. Z danych przekazanych przez Starostwo wynika, że dmc pojazdu wynosi 7,49 tony a więc stawka opodatkowania wynosi 500 zł. Ponieważ pojazd podlegał opodatkowaniu za 5 miesięcy, należny podatek wynosi 208 zł;

f) 100146 – podatnik zawyżył dmc posiadanego samochodu ciężarowego, co wpłynęło na wysokość należnego podatku. Z deklaracji wynika, że pojazd ma dmc 12 ton, natomiast z danych przekazanych przez Starostwo wynika, że dmc pojazdu wynosi 6,9 tony. Ponieważ pojazd podlegał opodatkowaniu za 2 miesiące podatek powinien wynieść 83 zł (w ewidencji wynosi 92 zł);

g) 100148 – w przypadku samochodu ciężarowego podatnik wskazał w deklaracji dmc zespołu pojazdów wynoszące 27,9 ton i zadeklarował podatek w wysokości 434 zł (opodatkowanie za 9 miesięcy). Z danych przekazanych przez Starostwo wynika, że mamy do czynienia z pojazdem o dmc 11,99 tony, który podlegał opodatkowaniu przez 3 miesiące. W związku z powyższym należny podatek wynosi 138 zł. Ponadto porównanie zapisów konta podatkowego z danymi z deklaracji wykazało, że należność z konta podatkowego (2.168 zł) jest niższa od wynikającej z deklaracji (2.747 zł) o 579 zł;

h) 100025 – w przypadku samochodu ciężarowego zawyżono wartość zadeklarowanego podatku. Przedmiotowy pojazd posiada dmc na poziomie 26 ton oraz 2 osie i zawieszenie pneumatyczne. Zgodnie z uchwałą Nr 148/XXII/16 Rady Gminy Zambrów z dnia 28 listopada 2016 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od środków transportowych podatek za tego rodzaju pojazd wynosi 578 zł, natomiast podatnik zadeklarował 1.059 zł;

i) podatnicy o nr kont 100102; 100103; 100135; 500001; 100003; 100021; 100061; 500004; 100065; 100068; 100070; 100066 w przypadku części posiadanych pojazdów (naczep i przyczep) wykazali, że dmc zespołu pojazdów jest takie same jak dmc pojazdu. Ponieważ w przypadku tego typu pojazdów podstawą opodatkowania jest zespół pojazdów, na którą to wartość składa się dmc przyczepy oraz dmc pojazdu silnikowego należy zweryfikować dane wykazane w deklaracjach i zadeklarowany w nich podatek. Można przypuszczać, że po uwzględnieniu parametrów pojazdów silnikowych stawka podatkowa ulegnie zwiększeniu a tym samym zwiększeniu ulegnie również wartość należnego podatku. W trakcie kontroli w wyniku działań służb organu podatkowego wyegzekwowano deklaracje korygujące od podatników o nr kont 100068 i 100066. U pierwszego z wymienionych podatników podatek wzrósł z 707 zł do kwoty 984 zł, u drugiego kwota przypisu wynikająca z deklaracji korygującej wyniosła 466 zł – str. 40-44 protokołu kontroli.

Kolejnym obszarem poddanym kontroli były zagadnienia z zakresu windykacji zaległości podatkowych. Mając na uwadze opis zawarty na str. 45-49 protokołu kontroli stwierdzono, że:

a) w kontrolowanym okresie nie dokonano odpisu należności przedawnionych. Z ustaleń kontroli wynika między innymi, że na kontach nr 60098; 60173; 130015; 140014; 140100; 140101; 150023; 150092; 150097; 150099; 150101; 150116; 150117; 180013; 180027; 240017 figurują m.in. należności z lat 2006-2012. Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Uwzględniając dalsze regulacje zawarte w przedmiotowej ustawie, regulujące rozpoczęcia biegu terminu przedawnienia, jego zawieszenia lub przerwania, należy stwierdzić, że z pewnością występują należności, które uległy przedawnieniu. Tym samym organ podatkowy nie ma możliwości skutecznego ich dochodzenia. W takiej sytuacji ich pozostawanie w ewidencji księgowej powoduje, że jej zapisy nie odzwierciadlają stanu faktycznego, co wpływa na jej rzetelność i skutkuje naruszeniem art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351, ze zm.);

b) w większości przypadków nie dochowano terminów na wystawienie upomnień określonych w § 25 załącznika nr 5 do zarządzenia Nr 190/VI/14 Wójta Gminy Zambrów z dnia 30 czerwca 2014 r. w sprawie wprowadzenia w Urzędzie Gminy Zambrów zasad rachunkowości. Tylko jedno upomnienie wystawiono, jak przewidują wewnętrzne regulacje, w terminie krótszym niż 10 dni od upływu terminu płatności. Natomiast w przypadku 15 upomnień termin ten był krótszy niż 20 dni;

c) podatnikowi nr konta 100097 nie doręczono upomnienia na zaległą II ratę podatku od środków transportowych;

d) według wewnętrznych regulacji kontrolowanej jednostki, jeżeli zaległości objęte upomnieniem nie zostały w całości zapłacone, księgowy sporządza tytuły wykonawcze na kwoty zaległe, po upływie czternastu dni od dnia doręczenia upomnienia,. Terminu tego nie dotrzymano w przypadku podatników wymienionych w tabeli zamieszczonej na str. 47-48 protokołu kontroli. Ponadto w niektórych przypadkach, biorąc pod uwagę ilość dni, jakie upłynęły od terminu doręczenia upomnienia do wystawienia tytułów, można uznać, że doszło do naruszenia § 9 obowiązującego w okresie objętym kontrolą rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2015 r. w sprawie postępowania wierzycieli należności pieniężnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1483), bowiem działań tych nie można zaliczyć do podejmowanych niezwłocznie. Od 30 lipca 2020 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 lipca 2020 r. w sprawie postępowania wierzycieli należności pieniężnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1294);

e) podatnikom wymienionym w tabeli na str. 49-52 protokołu kontroli nie wystawiono tytułów wykonawczych. Wytypowani do kontroli podatnicy posiadali zaległości na koniec 2018 r. A zatem opłacenie należności, co wskazano w tabeli, musiało mieć miejsce w roku 2019. Ponieważ mamy do czynienia z zaległościami z lat 2016-2018 opłacenie ich w roku 2019 nie usprawiedliwia braku działań. Dane te wskazują na naruszenie art. 15 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2020 roku, poz. 1427) oraz § 9 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie postępowania wierzycieli należności pieniężnych;

f) ustalone regulacje wewnętrzne z zakresu prowadzenia działań upominawczych i egzekucyjnych nie uwzględniają działań informacyjnych. Zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia w sprawie postępowania wierzycieli należności pieniężnych, jeżeli zachodzi uzasadnione okolicznościami przypuszczenie, że zobowiązany wykona dobrowolnie obowiązek bez konieczności wszczęcia egzekucji administracyjnej, wierzyciel może podejmować działania informacyjne wobec zobowiązanego zmierzające do dobrowolnego wykonania przez niego obowiązku, zwane dalej „działaniami informacyjnymi”. Również obecnie obowiązujące w tym zakresie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 lipca 2020 r. przewiduje wykorzystanie tej formy działań w stosunku do dłużników.

Analizując zasady rachunkowości wprowadzone zarządzeniem Nr 190/VI/14 z dnia 30 czerwca 2014 r. stwierdzono zapis, w myśl którego o wysokości nadpłaty należy poinformować podatnika poprzez umieszczenie zapisu o zaliczeniu jej na zobowiązanie podatkowe w decyzji ustalającej wymiar podatku. Takie podejście wskazuje, że organ podatkowy nie ma zamiaru podejmować działań z urzędu w celu zwrotu nadpłaconego podatku. Sytuację taką należy uznać za niezgodną z art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych, wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. W związku z powyższym, jeżeli nie można zlikwidować nadpłaty poprzez jej zaliczenie na poczet zaległych lub bieżących należności organ podatkowy powinien podjąć działania w celu zwrotu nadpłaconego podatku przed zakończeniem roku podatkowego. Ponadto analizując zapisy na kontach podatkowych stwierdzono, że:

a) w przypadku podatników o nr kont 100066; 100025; 100070; 100084 kwoty należności wynikające z okazanych dokumentów różnią się od należności wynikających z ewidencji księgowej. Na przykład w przypadku pierwszego z wymienionych podatników kwota należności wynikająca z konta wynosi 8.309 zł, natomiast na podstawie dokumentacji podatkowej ustalono, że jej wysokość  powinna wynieść 8.150 zł. W przypadku podatnika o nr konta 100025 należność widniejąca na koncie wynosi 17.779 zł a z deklaracji podatkowych, które wpłynęły w roku 2018 wynika kwota 17.533 zł. Natomiast u podatnika o nr konta 100070 stwierdzono, że w kontrolowanym okresie dokonano odpisu w wysokości 511 zł. W okazanej w trakcie kontroli dokumentacji nie było deklaracji, która mogła być podstawą do takiego zapisu. Należy zatem wyjaśnić, na podstawie jakiego dokumentu dokonano przedmiotowego zapisu i czy był on uzasadniony;

b) w przypadku podatników o nr kont  100072; 100151; 100109; 100111; 800010; 800032; 800034; 800046; 800051; 800053; 800063; 800065 dokonujących wpłat należności podatkowych po terminie płatności, nie naliczono odsetek za zwłokę lub naliczono je w nieprawidłowej wysokości. Między innymi podatnik nr 100072 I i II ratę podatku od środków transportowych opłacił po terminie i zgodnie z art. 53 § 3 Ordynacji podatkowej był zobowiązany do naliczenia odsetek (odpowiednio 26 i 15 zł). Ponieważ tego nie uczynił, organ podatkowy na mocy art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej był zobligowany do rozksięgowania dokonanej wpłaty proporcjonalnie na należność główną i odsetki. Natomiast w przypadku podatnika o nr konta 100151 ustalono, że od opłaconej po terminie I raty w wysokości 9.966 zł (21 marca 2018 r.) należne były odsetki w kwocie 74 zł. Ponieważ podatnik nie wywiązał się ze swoich obowiązków wynikających z art. 53 § 3 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy powinien wpłatę rozksięgować w następujący sposób: należność główna 9.892,10 zł, odsetki 73,90 zł. Natomiast w przypadku II raty wpłata została rozksięgowana nieprawidłowo. Miała ona miejsce w dniu 29 października 2018 r. w wysokości 9.890,40 zł. Na dzień wpłaty należne odsetki wynoszą 91 zł (wysokość raty 9.840 zł). Wpłatę rozksięgowano w następujący sposób: należność główna 9.840 zł, odsetki 38,80 zł i koszty upomnienia 11,60 zł. Po pomniejszeniu wpłaty o koszty upomnienia na należność główną winna przypadać kwota 9.788,28 zł a na odsetki 90,52 zł. Pełny opis dotyczący omawianych powyżej zagadnień jest zawarty w protokole kontroli na str. 53-59.

W trakcie kontroli ustalono również, że część podatników zobowiązanych do składania deklaracji (informacji) podatkowych czyniło to po terminie, co naruszało przywołane wyżej przepisy materialnego prawa podatkowego. Mając na uwadze treść art. 56 § 3 i 4 ustawy z dnia 10 kwietnia 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2020 r. poz. 19) takie postępowanie może stanowić co najmniej wykroczenie skarbowe. A zatem należy rozważyć, czy w przypadkach, w których podatnicy nagminnie (powtarzalnie) nie wywiązują się z ustawowego obowiązku lub też ich działanie powoduje uszczuplenie podatku nie należy zawiadomić naczelników właściwych urzędów skarbowych - str. 19, 22, 24 i 44 protokołu kontroli.

Stwierdzone w trakcie kontroli nieprawidłowości były w głównej mierze wynikiem rażącego nieprzestrzegania przepisów prawnych dotyczących gospodarki finansowej i rachunkowości gminy w zakresie obowiązków spoczywających na Panu Wójcie jako organie podatkowym w myśl art. 13 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a także nieprawidłowego funkcjonowania kontroli zarządczej.

Organem wykonawczym gminy wiejskiej jest Wójt, na którym spoczywają ogólne obowiązki dotyczące m.in. przygotowywania projektów uchwał Rady Gminy, wykonywania budżetu i gospodarowania mieniem, a także ogólna odpowiedzialność za prawidłową gospodarkę finansową (art. 30 ust. 1 i 2, art. 60 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Wójt jako organ wykonawczy wykonuje zadania przy pomocy Urzędu, działającego w strukturze organizacyjnej wskazanej w protokole kontroli, którego jest kierownikiem (art. 33 ust. 1 i 3 ustawy). Odpowiedzialność za gospodarkę finansową Urzędu, jako jednostki sektora finansów publicznych, w tym za wykonywanie obowiązków w zakresie kontroli zarządczej, spoczywa na Wójcie – kierowniku jednostki – zgodnie z art. 53 ust. 1 i art. 69 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych oraz pracownikach, którym powierzono obowiązki w zakresie gospodarki finansowej.

Obowiązki w zakresie prowadzenia rachunkowości spoczywały, stosownie do postanowień zakresu czynności, na Skarbniku Gminy. Prawa i obowiązki głównego księgowego (skarbnika) określają przepisy art. 54 ustawy o finansach publicznych.

Mając na uwadze ustalenia kontroli, na podstawie art. 9 ustawy o regionalnych izbach obrachunkowych, zalecam:

1.  Przestrzeganie wskazanych przepisów rozporządzenia w sprawie informacji podatkowej poprzez właściwą organizację przepływu informacji. 

2. Przestrzeganie zasad przeprowadzania kontroli podatkowych wynikających ze wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej.

3. Zweryfikowanie i skorygowanie danych wykazanych w sprawozdaniach Rb-27S i Rb-PDP za 2018 rok. Wyeliminowanie nieprawidłowości w sporządzaniu tych sprawozdań.

4. Stosowanie zwolnień w podatku od nieruchomości wynikających z treści obowiązującej uchwały Rady Gminy, zinterpretowanych przez Izbę w części opisowej wystąpienia. W przypadku zamiaru przyjęcia innego od wyżej zaprezentowanego katalogu zwolnień – przedłożenie Radzie Gminy projektu odpowiedniej uchwały.

5. Wyjaśnienie i wyeliminowanie wskazanych w protokole i w części opisowej wystąpienia rozbieżności w zakresie prawidłowości danych wykazanych w informacjach i deklaracjach podatkowych oraz ich zgodności z obowiązującymi przepisami. W odpowiedzi na zalecenia przedstawienie wyników poszczególnych ustaleń, także w wymiarze finansowym. 

6. Przestrzeganie przepisów Działu IV Ordynacji podatkowej w zakresie prowadzenia postępowania podatkowego oraz formalno-prawnej zgodności wydawanych decyzji.

7. Zapewnienie odpisania przedawnionych należności podatkowych.

8. Dostosowanie wewnętrznych regulacji dotyczących zasad prowadzenia działań windykacyjnych do przepisów rozporządzenia sprawie postępowania wierzycieli należności pieniężnych.

9. Przestrzeganie określonych przepisami prawa zasad naliczania odsetek za zwłokę od wpłat należności podatkowych wniesionych po terminie płatności.

10. Rozważenie zawiadamiania właściwych miejscowo urzędów skarbowych o przypadkach uporczywego naruszania obowiązków w zakresie składania przez podatników deklaracji i informacji podatkowych.

O sposobie wykonania zaleceń pokontrolnych proszę powiadomić Regionalną Izbę Obrachunkową w Białymstoku w terminie 30 dni od daty otrzymania niniejszego wystąpienia.

Dodatkowo informuję o możliwości składania, w terminie 14 dni od daty otrzymania wystąpienia pokontrolnego, zastrzeżeń do zawartych w wystąpieniu wniosków, za pośrednictwem Prezesa RIO do Kolegium Izby, zgodnie z art. 9 ust. 3-4 ustawy o regionalnych izbach obrachunkowych. Bieg 30-dniowego terminu ulegnie zawieszeniu w stosunku do wniosków objętych zastrzeżeniem.

Podstawą zgłoszenia zastrzeżeń może być tylko zarzut naruszenia prawa poprzez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie.

    Prezes

Regionalnej Izby Obrachunkowej

  w Białymstoku