Kontrola kompleksowa gospodarki finansowej

przeprowadzona w Urzędzie Gminy Trzcianne

przez inspektorów Regionalnej Izby Obrachunkowej w Białymstoku

           Ustalenia kontroli zostały zawarte w wystąpieniu pokontrolnym z dnia 4 stycznia 2019 roku (znak: RIO.I.6001-5/18), o treści jak niżej:

Pan

Krzysztof Marek Szydłowski

Wójt Gminy Trzcianne

           W wyniku kompleksowej kontroli gospodarki finansowej gminy Trzcianne za 2017 rok i inne wybrane okresy, przeprowadzonej w Urzędzie Gminy Trzcianne na podstawie art. 1 ust. 1 oraz art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 561) przez inspektorów Regionalnej Izby Obrachunkowej w Białymstoku, stwierdzono nieprawidłowości i uchybienia opisane w protokole kontroli, którego egzemplarz pozostawiono w kontrolowanej jednostce.

Zakresem kontroli objęto regulacje wewnętrzne dotyczące ustroju i funkcjonowania gminy oraz jej jednostek organizacyjnych, funkcjonowanie kontroli zarządczej, prowadzenie rachunkowości, gospodarkę pieniężną i rozrachunki, realizację wybranych rodzajów dochodów i wydatków, w tym zagadnienie osiągania przez jednostki samorządu terytorialnego wysokości średnich wynagrodzeń nauczycieli, o których mowa w ustawie z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2018 r. poz. 967, ze zm.), udzielanie zamówień publicznych, realizację zadań zleconych i w ramach porozumień, gospodarowanie mieniem komunalnym, rozliczenia budżetu z jednostkami organizacyjnymi.

Obowiązującym w Urzędzie Gminy zarządzeniem Nr 47/11 Wójta Gminy Trzcianne z dnia 30 września 2011 r. w sprawie organizacji kontroli zarządczej przewidziano m.in., że ma być sporządzany „Plan działania określający kluczowe cele i zadania Urzędu zaplanowane na dany rok przez poszczególne stanowiska Urzędu.” Dalej wskazano, że „Zaplanowane do realizacji na dany rok cele i zadania oraz rejestry zidentyfikowanych ryzyk przygotowane przez poszczególne stanowiska przekładane są Wójtowi Gminy w terminie do 15 listopada każdego roku wraz z projektem budżetu gminy na dany rok budżetowy.” Z wyjaśnienia Skarbnika wynika, że plan działania na 2017 r. nie został sporządzony, jak również nie są przygotowywane przez poszczególne stanowiska i przedstawiane Panu Wójtowi cele i zadania oraz rejestry zidentyfikowanych ryzyk – str. 5 protokołu kontroli.

Kontrola prowadzenia ksiąg rachunkowych, w tym dokonywanych w nich zapisów i dowodów stanowiących ich podstawę, przeprowadzona pod kątem zgodności z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2018 r. poz. 395, ze zm.) oraz obowiązującego w okresie objętym kontrolą rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2017 r. poz. 760), zastąpionego od 1 stycznia 2018 r. przez rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 13 września 2017 r. w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2017 r. poz. 1911), wykazała, że:

a) konto 133 „Rachunek bieżący budżetu” zostało podzielone na trzy konta analityczne: 133-1 „Rachunek budżetu”, 133-7 „Rachunek bieżący zaliczka alimentacyjna” i 133-50-2 „Rachunek bieżący przebudowa drogi gminnej we wsi Szorce”. Wszystkie subkonta dotyczyły operacji dokonywanych na rachunku budżetu. Przy czym konto 133-50-2 wykazywało na koniec 2017 r. saldo Ma w wysokości 1.256.115.21 zł, a konto 133-1 saldo Wn w wysokości 1.865.504,78 zł. Nie posiadają one treści ekonomicznej. Prowadzenie do konta 133 subkont mających na celu wydzielanie rodzajów środków wchodzących w skład salda rachunku budżetu czy celów przelewu nie ma uzasadnienia w zasadach funkcjonowania konta 133 określonych załącznikiem nr 2 do rozporządzenia, bowiem konto to służy jedynie do wiernego odzwierciedlenia operacji wynikających z dokumentów bankowych do rachunku budżetu oraz innych rachunków służących ewidencji środków budżetu. Otwarcie dodatkowych kont w ramach konta 133 powinno mieć miejsce wyłącznie w przypadku posiadania dodatkowych rachunków bankowych służących gromadzeniu środków budżetu, w celu odzwierciedlenia ich obrotów i sald. Ustalenie rodzaju środków przechowywanych na rachunku budżetu (jeżeli jest niezbędne) powinno zaś wynikać z innych kont, niż konto 133 – np. kwota dochodów z zadań zleconych podlegających odprowadzeniu do PUW powinna wynikać z salda strony Ma konta 224 „Rozrachunki budżetu”, zatem bezcelowe jest jej wydzielanie w ramach 133 – str. 9-10 protokołu kontroli;

b) w ramach konta 222 „Rozliczenie dochodów budżetowych” w ewidencji budżetu wydzielono konto 222-1, na którym ujmowano dochody z tytułu odsetek realizowanych przez Zespół Szkół, podczas gdy pozostałe dochody Zespołu Szkół rozliczano poprzez konto 222-5.

Zgodnie z załącznikiem nr 2 do rozporządzenia ewidencję szczegółową do konta 222 prowadzi się w sposób umożliwiający ustalenie stanu rozliczeń z poszczególnymi jednostkami budżetowymi, a nie ze względu na rodzaj realizowanych przez nie dochodów – str. 10 protokołu kontroli;

c) wykazano jednostronne saldo strony Ma konta 224 „Rozrachunki budżetu” w wysokości 70.769,45 zł, które powstało jako per saldo subkont 224-4, 224-5, 224-16 i 224-21, na których wykazano łącznie należności na kwotę 172,35 zł (salda Wn) oraz zobowiązania na kwotę 70.941,80 zł (salda Ma), przy czym nie wszystkie operacje podlegające ujęciu na koncie 224 zostały na nim zaewidencjonowane, o czym niżej – str. 11-13 protokołu kontroli;

d) na koncie 909 „Rozliczenia międzyokresowe” zaksięgowano na koniec 2017 r. należne gminie udziały w PIT i CIT, podlegające przekazaniu w styczniu 2018 r., zapisem Wn 909 „Rozliczenia międzyokresowe” – Ma 901 „Dochody budżetu”. Księgowanie to spowodowało, że w bilansie budżetu za 2017 r. należności od budżetów z tytułu udziałów w PIT i CIT pomniejszyły kwotę pasywów w rubryce III. „Inne pasywa”, gdzie wykazano kwotę 244.391,57 zł, stanowiącą różnicę pomiędzy ratą części oświatowej subwencji otrzymaną w grudniu 2017 r. na 2018 r. w kwocie 264.991 zł a wysokością udziałów w PIT i CIT wynoszącą 20.599,43 zł. Stosownie do zasad funkcjonowania kont określonych załącznikiem nr 2 do rozporządzenia należne udziały w podatkach dochodowych powinny być na koniec roku ujęte zapisem Wn 224 – Ma 901 oraz zostać wykazane w aktywach bilansu z wykonania budżetu jako należności od budżetów – str. 12-13 protokołu kontroli;

e) obroty konta 130-1 (subkonto dochodów) były zgodne z kwotą dochodów otrzymanych zaprezentowanych w jednostkowym sprawozdaniu Rb-27S sporządzonym przez Pana Wójta, a nie z kwotą dochodów wykonanych. Świadczy to o prowadzeniu ewidencji na koncie 130 niezgodnie z zasadami jego funkcjonowania wynikającymi z załącznika nr 3 do rozporządzenia, przewidującymi księgowanie na nim zrealizowanych dochodów, czyli dochodów wykonanych, które następnie mają być przeniesione na konta 800 „Fundusz jednostki”. Prawidłowość takiego stanowiska potwierdzają zasady sporządzania sprawozdania Rb-27S określone do końca 2017 r. przepisami § 3 ust. 1 pkt 4 i 5 załącznika nr 39 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 stycznia 2014 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1015, ze zm.). Wynika z nich, że w kolumnie „Dochody wykonane (wpływy minus zwroty)” wykazuje się dochody wykonane na podstawie ewidencji analitycznej do rachunku bieżącego – subkonto dochodów (która ta ewidencja powinna być zgodna z ewidencją syntetyczną, jak tego wymaga art. 16 ust. 1 ustawy o rachunkowości), natomiast w kolumnie „Dochody otrzymane” wykazuje się kwoty dochodów otrzymanych na rachunek bankowy jednostki w okresie sprawozdawczym, pomniejszone o dokonane zwroty (obecnie kwestie te regulowane są w § 3 ust. 1 załącznika nr 36 do rozporządzenia w sprawie sprawozdawczości budżetowej z dnia 9 stycznia 2018 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 109)).

W konsekwencji opisanego wyżej uchybienia na konto 800 przeksięgowano pod datą 31 grudnia 2017 r. dochody w wysokości dochodów otrzymanych, tj. w kwocie 18.371.513,78 zł, zamiast w wysokości dochodów wykonanych, tj. w kwocie 18.301.314,29 zł – str. 19-20 protokołu kontroli;

f) operacje dotyczące realizacji przychodów Urzędu Gminy związanych z dochodami z tytułu udziałów w PIT i CIT, księgowano na koncie 720 „Przychody z tytułu dochodów budżetowych” z wykorzystaniem konta 840 „Rezerwy i rozliczenia międzyokresowe przychodów”, zamiast zapisem Wn 130-1 – Ma 720 (mając na uwadze powyższe wskazania dotyczące ewidencji dochodów wykonanych na koncie 130), ewentualnie Wn 800 – Ma 720 – str. 13 protokołu kontroli;

g) na koncie 224 w ewidencji budżetu figuruje nierealne saldo Ma w kwocie 0,88 zł, które zgodnie z udzielonymi w trakcie kontroli wyjaśnieniami pozostaje tam od 2016 r. Wyjaśniono, że (…) II Mazowiecki US w Warszawie wykazał w Gminie Trzcianne nadpłatę w kwocie 0,88 zł. Jest ona widoczna w postaci salda Ma na koncie 224-7. Do chwili obecnej urząd skarbowy nie upomniał się o zwrot pieniędzy – str. 13 protokołu kontroli. Okres pozostawania salda bez rozliczenia sugeruje nierealność tego zobowiązania;

h) niewłaściwie ujęto w ewidencji budżetu i powielono w ewidencji Urzędu operacje dotyczące zwrotu niewykorzystanej dotacji na podręczniki. Przypis kwoty do zwrotu zaksięgowano w ewidencji budżetu Wn 224 – Ma 902 „Wydatki budżetu” (zaniżając tym samym wydatki budżetu za 2017 r.; przy czym kwota nie była istotna i wynosiła 0,35 zł) i równolegle w ewidencji Urzędu Wn 224 „Rozliczenie dotacji budżetowych…” – Ma 810 „Dotacje budżetowe”. Prawidłowo należało dokonać księgowań wyłącznie w ewidencji Urzędu, polegających na przeniesieniu na dzień 31 grudnia 2017 r. z konta 224 na konto 221 „Należności z tytułu dochodów budżetowych” kwoty podlegającej zwrotowi w następnym roku. Operacja zwrotu dotacji w 2018 r. stanowiłaby wówczas dochód 2018 r. Kontrolowana jednostka dokonała zaś, wbrew zasadzie kasowego ustalania wyniku budżetu, zmniejszenia wydatków za 2017 r. Mimo dokonania zapisu Wn 902 – Ma 224 operacji zmniejszającej wydatki nie zaksięgowano na koncie 130, w wyniku czego obroty strony ma tego konta nie były zgodne z jednostkowym sprawozdaniem Rb-28S Urzędu o wskazaną kwotę – str. 17-18 protokołu kontroli;

i) na konto 290 „Odpisy aktualizujące” przeksięgowano ujemne saldo z konta 750-4 „Koszty finansowe” w kwocie 75.690,76 zł, co jest sprzeczne z treścią ekonomiczną i zasadami funkcjonowania tych kont – str. 51-52 protokołu kontroli. Na dzień 31 grudnia 2017 r. konto 290 wykazywało w efekcie saldo Wn w kwocie 75.690,76 zł, przy braku salda na początek roku. Zgodnie z załącznikiem nr 3 do rozporządzenia konto 290 może wykazywać wyłącznie saldo Ma, co przesądza o nierealności danych wykazanych w ewidencji Urzędu.

Kontrola wykazała, że jednostka stosuje błędną zasadę wyksięgowywania na koniec każdego kwartału wszystkich przypisanych odsetek od zaległości i ujmowania ich w księgach „na nowo” według informacji o odsetkach z poszczególnych referatów. W wyniku takich wyksięgowań, zapisami ujemnymi Wn 221-14 – Ma 750-4, na koncie 221-14 na dzień 31 grudnia 2017 r. pozostało saldo odsetek od zaległości w kwocie 5.456,03 zł i ujemne saldo na koncie 750-4 po stronie Ma (-) 75.690,76 zł. Konto 221-14 wykazywało bilans otwarcia na 2017 r. w wysokości 81.146,79 zł, zaś konto 750-4 prawidłowo nie wykazywało salda w bilansie otwarcia. Kwota 75.690,76 zł stanowiła wartość odsetek odpisanych z tytułu przedawnienia zaległości podatkowych w 2017 r. Ponieważ na koncie 750-4 powstało ujemne saldo, jednostka dokonała kolejnego bezpodstawnego księgowania Wn 290-1 – Ma 750-4 likwidując saldo na koncie 750-4. Na poleceniu księgowania nr 1119/1 zawarto opis „zmniejszono wartość odpisów aktualizujących należności z tytułu odsetek od zaległości na dzień 31.12.2017 r.”. Wskazać należy, że konto 290 na dzień 1 stycznia 2017 r. nie wykazywało salda, co oznacza, że „zmniejszono” odpis, którego nie utworzono. W bilansie Urzędu na dzień 31 grudnia 2017 r. nierealne saldo Wn konta 290 zaprezentowano jako rzekome należności z tytułu dostaw i usług (poz. B.II.1). Prawidłowo operację wyksięgowania przedawnionych odsetek od zaległości podatkowych należało zaksięgować zapisem Wn 751 „Koszty finansowe” – Ma 221. W związku z tym, że oprócz przedstawionego wyżej błędnego zapisu na koncie 290 nie wystąpiły inne operacje, należy stwierdzić, że jednostka nie dokonuje odpisów aktualizujących. Zgodnie z § 8 ust. 1-4 rozporządzenia (obecnie § 10 rozporządzenia z 13 września 2017 r.) wartość należności aktualizuje się zgodnie z ustawą o rachunkowości. Przesłanki kwalifikujące należność do dokonania odpisu aktualizującego określają przepisy art. 35b ustawy o rachunkowości. Odpisy aktualizujące ewidencjonuje się zapisami Wn 761 „Pozostałe koszty operacyjne” – Ma 290 (odpis należności głównej) i Wn 751 – Ma 290 (odpis odsetek od należności głównej);

j) na koncie 221 nie ujęto na koniec roku należności z tytułu podatków realizowanych na rzecz gminy przez urzędy skarbowe w wysokości 1.960 zł, które wykazano w rocznym sprawozdaniu Rb-27S. Stosownie do zasad funkcjonowania konta 221, zawartych w załączniku nr 3 do rozporządzenia, na koncie tym ujmuje się również należności z tytułu podatków i udziałów we wpływach z podatków pobieranych przez właściwe organy. Ujęcie tych należności na koncie 221 było niezbędne dla zachowania zgodności danych sprawozdania Rb-27S z ewidencją księgową – str. 21, 24-25 i 42 protokołu kontroli;

k) na koniec 2017 r. wykazano jednostronne saldo Wn konta 221 „Dochody z tytułu należności budżetowych” w kwocie 84.121,29 zł. Prawidłowo należności (saldo Wn) stanowiły kwotę 102.438,70 zł, zaś nadpłaty (saldo Ma) kwotę 18.317,41 zł. Stosownie do zasad funkcjonowania konta 221, zawartych w załączniku nr 3 do rozporządzenia, konto to może wykazywać dwa salda. Saldo Wn oznacza stan należności z tytułu dochodów budżetowych, a saldo Ma stan zobowiązań jednostki budżetowej z tytułu nadpłat w tych dochodach – str. 20, 24 i 52 protokołu kontroli;

l) przyjęto na stan środków trwałych nabytą w wyniku licytacji komorniczej działkę nr 85/4 położoną w Zubolu, o pow. 4,08 ha i wartości 102.795 zł, zabudowaną pozostałościami budynków gospodarczych, na której umiejscowiona była studnia głębinowa – str. 159-160 protokołu kontroli. Studnia głębinowa nie została wykazana w ewidencji środków trwałych. W przypadku nieruchomości zabudowanych, budynki i budowle podlegają amortyzacji. Powinny one stanowić odrębne środki trwałe, wyodrębnione zgodnie z zasadami określonymi rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. z 2016 r. poz. 1864), co z kolei wymaga ustalenia wartości początkowej gruntu i znajdującej się na nim zabudowy;

ł) przyjęto na stan pozostałych środków trwałych na koncie 013 „Pozostałe środki trwałe” wentylator biurowy o wartości 99 zł, podczas gdy zgodnie z przepisami wewnętrznymi obowiązującymi w Urzędzie pozostałe środki trwałe, których wartość nie przekracza 300 zł ujmuje się w ewidencji ilościowej – str. 161 protokołu kontroli;

m) do konta 020 „Wartości niematerialne i prawne” nie prowadzono ewidencji  analitycznej, wbrew zasadom funkcjonowania tego konta określonym załącznikiem nr 3 do rozporządzenia – str. 161-163 protokołu kontroli;

n) nie prowadzono konta 310 „Materiały”. Zakładowy plan kont nie przewiduje prowadzenia ewidencji na tym koncie. Kontrolującym przedstawiono jednakże wydruk planu kont na 2017 r. z systemu „Księgowość budżetowa”, gdzie figuruje konto 310, podzielone analitycznie na: 310-1 brykiet, 310-2 węgiel, 310-3 masa na zimno, 310-4 B.O.2007, 310-5 kręgi, 310-8 drewno opałowe, 310-9 preparat TIK EVERA, 310-10- paliwo, itd. – str. 163-165 protokołu kontroli. Kontrola wykazała, że wszystkie kupowane materiały odnoszone były w koszty w momencie zakupu. Jak ustalono, kierownik jednostki nie określił sposobu ewidencjonowania materiałów poprzez wybór dla poszczególnych grup materiałów którejś z metod spośród określonych przepisami art. 17 ust. 2 ustawy o rachunkowości. Stosowanie w praktyce metody odpisywania materiałów w koszty w momencie zakupu powinno wiązać się z ujęciem zinwentaryzowanego na koniec roku stanu materiałów na koncie 310 z jednoczesnym zmniejszeniem kosztów, jak to wynika z art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy. Z ustaleń kontroli nie wynika, aby w przepisach wewnętrznych jednostki przyjęto uproszczenie polegające na zaniechaniu przyjmowania stanu stwierdzonego w drodze inwentaryzacji na koncie 310;

o) w księgach 2017 r. i w konsekwencji w sprawozdaniu jednostkowym Rb-28S Urzędu za 2017 r. nie wykazano zobowiązań z tytułu nieopłaconej faktury wystawionej przez MPO na kwotę 10.240,56 zł. W treści faktury wskazano „data wykonania usługi/dostawy – 28.12.2017 r.” Faktura została wystawiona z terminem płatności 28 stycznia 2018 r., wpłynęła do Urzędu w dniu 3 stycznia 2018 r. i została opłacona w dniu 17 stycznia 2018 r. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości, w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty – str. 89 protokołu kontroli.

Kontrola sporządzonej sprawozdawczości w świetle przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 stycznia 2014 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej, zastąpionego od 2018 r. rozporządzeniem z dnia 9 stycznia 2018 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 109), oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 marca 2010 r. w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1773) wykazała, że:

a) część zobowiązań w łącznej kwocie 682,68 zł została wykazana w sprawozdaniu Rb-28S za 2017 r. jako niewymagalne, mimo że ich termin płatności przypadał przed dniem sprawozdawczym (faktury wpłynęły do Urzędu w styczniu 2018 r., natomiast wynika z nich, że powinny być opłacone przed 31 grudnia 2017 r.). Stosownie do § 9 ust. 2 pkt 5 załącznika nr 39 do rozporządzenia z dnia 16 stycznia 2014 r. w kolumnie „Zobowiązania wymagalne” sprawozdania Rb-28S należało wykazać zobowiązania, których termin zapłaty minął przed upływem okresu sprawozdawczego, a nie są ani przedawnione, ani umorzone (obecnie kwestię tę reguluje § 8 ust. 2 pkt 5 załącznika nr 36 do rozporządzenia z dnia 9 stycznia 2018 r.). Ponadto zobowiązania wymagalne z tytułu wydatków podlegały wykazaniu w sprawozdaniu Rb-Z na koniec IV kwartału 2017 r., stosownie do § 2 ust. 1 pkt 4 załącznika nr 9 do rozporządzenia z dnia 4 marca 2010 r. – str. 18 i 38 protokołu kontroli;

b) w rocznym sprawozdaniu jednostkowym Rb-27S sporządzonym na podstawie ewidencji Urzędu i budżetu oraz zbiorczym Rb-27S za 2017 r. w kolumnie 9 „saldo końcowe – należności pozostałe do zapłaty” wykazano kwotę 555.375,35 zł, podczas gdy faktyczne należności wynikające z ewidencji księgowej Urzędu (prawidłowe saldo Wn konta syntetycznego 221 ustalono w trakcie kontroli) stanowiły kwotę 102.438,70 zł. Różnica pomiędzy należnościami pozostałymi do zapłaty wynikającymi z ewidencji (102.438,70 zł), a należnościami pozostałymi do zapłaty wykazanymi w sprawozdaniu Rb-27S stanowiła 452.936,65 zł i wynikała z ujęcia w sprawozdaniu jednostkowym Urzędu i budżetu:

- należności wynikających z części B danych uzupełniających do sprawozdania Rb-27ZZ sporządzonego przez GOPS – 380.035,73 zł,

- zobowiązań wobec PUW z tytułu dotacji do zwrotu ujętych w ewidencji budżetu na koniec 2017 r. na koncie 224-4 – 70.940,92 zł,

- kwoty 1.960 zł, która została wykazana w sprawozdania Rb-27S na podstawie informacji opublikowanej przez Ministerstwo Finansów, lecz nie została zaksięgowana na koncie 221 (o czym była mowa wyżej).

           W odniesieniu do kwestii wykazania zobowiązań z tytułu zwrotu dotacji jako należności w sprawozdaniu Rb-27S Skarbnik wyjaśniła, że (…) Na koniec 2017 roku przypisano do zwrotu niewykorzystane dotacje z PUW następującym zapisem: Wn 901-1 / Ma 224-4. Pominięte zostały konta jednostki, a w sprawozdaniu Rb-27S pomniejszyły się jedynie dochody wykonane, natomiast należności nie uległy zmianie, co spowodowało, iż kwota przypisanych do zwrotu dotacji została wykazana jako należność pozostała do zapłaty. Sporządzenie sprawozdania Rb-27S, w którym wykazano kwotę zobowiązań jako należności z tytułu dochodów należy ocenić jako rażące naruszenie zasad sporządzania tego sprawozdania. Kwota 70.769,45 zł wykazana jako zobowiązanie w ewidencji budżetu została wykazana w bilansie z wykonania budżetu prawidłowo w rubryce I.2. „Zobowiązania wobec budżetów” w kwocie 70.769,45 zł. Podobnej ocenie podlega wykazanie w sprawozdaniu jednostkowym sporządzonym przez Pana Wójta danych o należnościach od dłużników alimentacyjnych ujętych w księgach GOPS. Powinny być one wykazane w sprawozdaniu jednostkowym Rb-27S GOPS i na tej podstawie uwzględnione w sprawozdaniu zbiorczym – str. 20-21 protokołu kontroli. Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 1 obu rozporządzeń w sprawie sprawozdawczości budżetowej sprawozdania jednostkowe są sporządzane przez kierowników jednostek na podstawie ewidencji księgowej;

c) dane zawarte w jednostkowych sprawozdaniach Rb-27ZZ Urzędu Gminy i GOPS na koniec IV kwartału 2017 r. zostały powielone, wykazano je natomiast w różnych paragrafach klasyfikacji budżetowej. W sprawozdaniu GOPS wykazano je prawidłowo w paragrafach właściwych dla rodzaju dochodów (par. 0920 „Wpływy z pozostałych odsetek”, 0970 „Wpływy z różnych dochodów” i 0980 „Wpływy z tytułu zwrotów wypłaconych świadczeń z funduszu alimentacyjnego”), natomiast w „sprawozdaniu Urzędu” wykazano par. 0920 (powielając go ze sprawozdania GOPS), zaś dochody z par. 0970 i 0980 wykazano w par. 2360 „Dochody jednostek samorządu terytorialnego związane z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych ustawami”, który nie może być wykazywany w sprawozdaniach Rb-27ZZ. Do „sprawozdania jednostkowego Urzędu Gminy” nie były sporządzone dane uzupełniające przewidziane wzorem tego sprawozdania. Wypełniono zaś kolumny „Dochody potrącone przez j.s.t.” (kolumna ta nie podlega wypełnieniu w sprawozdaniu jednostkowym Rb-27ZZ) oraz „Dochody przekazane” (kolumna „Dochody przekazane” nie była zaś wypełniona w sprawozdaniu jednostkowym GOPS) – str. 26-28 protokołu kontroli. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności należy podsumować, że sporządzanie „sprawozdania jednostkowego Rb-27ZZ Urzędu” o takiej treści i formie jest bezcelowe. Urząd Gminy nie realizuje bowiem żadnych dochodów z zadań zleconych a dane tego sprawozdania nie wynikają z ksiąg Urzędu; nie może ono stanowić podstawy sporządzenia sprawozdania zbiorczego. Według wyjaśnienia Skarbnika sprawozdanie Rb-27ZZ z UG Trzcianne sporządzono na podstawie ewidencji Rb-27ZZ Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w Trzciannem.

Na podstawie analizy jednostkowego sprawozdana Rb-27ZZ GOPS stwierdzono, że w części A „Należności z tytułu dochodów związanych z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami w części należnej budżetowi państwa” nie zostały wykazane należności z tytułu odsetek w kwocie 210.154,72 zł. W części B tego sprawozdania „Należności z tytułu dochodów związanych z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami w części należnej jednostkom samorządu terytorialnego na mocy odrębnych przepisów” wykazane zostały należności pozostałe do zapłaty, stanowiące w całości zaległości, w kwocie 380.035,73 zł. Dane z części B nie zostały jednakże pokazane w sprawozdaniu Rb-27S sporządzonym przez GOPS, lecz w sprawozdaniu Rb-27S sporządzonym przez Pana Wójta na podstawie ewidencji Urzędu i budżetu (mimo że z tych ewidencji nie wynikały). Prawidłowo GOPS powinien sporządzić sprawozdanie Rb-27S wykazując w nim kwotę dochodów wykonanych z tytułu udziałów gminy w dochodach z zadań zleconych w par. 2360 oraz należności pozostałe do zapłaty na podstawie ewidencji GOPS do konta 221, w części należnej gminie. Przedstawione zasady sporządzania sprawozdania Rb-27ZZ oraz jego korelacji ze sprawozdaniem Rb-27S określały w okresie objętym kontrolą przepisy § 6 załącznika nr 39 do rozporządzenia z 16 stycznia 2014 r., a od 2018 r. analogicznie regulują je przepisy § 6 załącznika nr 36 do rozporządzenia z 9 stycznia 2018 r.;

d) we własnym jednostkowym sprawozdaniu Rb-N za IV kwartał 2017 r. w pozycji N.3 „gotówka i depozyty” wykazano kwotę 609.389,57 zł, odpowiadającą stanowi środków na rachunku budżetu. Prawidłowo należało wykazać kwotę 296.017,08 zł wyliczoną jako: stan środków na rachunku budżetu 609.389,57 zł minus rata części oświatowej subwencji na 2018 r. (264.991 zł) plus udziały w PIT przekazane w styczniu 2018 r. (22.559,43 zł) minus dotacje do zwrotu dla PUW (70.940,92 zł) – str. 25 protokołu kontroli. Zasady wypełniania wiersza „gotówka i depozyty” określają przepisy § 13 ust. 1 pkt 4 załącznika nr 9 do rozporządzenia z dnia 4 marca 2010 r. w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych;

e) w jednostkowym sprawozdaniu Rb-28S Urzędu za 2017 r. nie wykazano zobowiązań wobec urzędu skarbowego na kwotę 6.738,05 zł, wynikających z rozliczeń podatku VAT, ujętych na koncie 225-7 „VAT – Gmina”. Wobec przyjętej metody ewidencji centralnego rozliczenia podatku VAT, polegającej na traktowaniu przelewu należnego VAT do urzędu skarbowego jako wydatku w par. 4530 „Podatek od towarów i usług (VAT)”, zobowiązania istniejące na koniec roku z tego tytułu podlegają prezentacji we wskazanej podziałce klasyfikacyjnej. Jak wyjaśniła Skarbnik Dokonane pod datą 31.12.2017 r. przeksięgowania spowodowały wyeliminowanie kont 240-7 (rozrachunki z tytułu VAT) oraz 403-1 z zapisów dotyczących podatku VAT, a w konsekwencji niemożność wykazania zobowiązania z tego tytułu na koniec roku 2017 pomimo, iż na koncie 225-7 (VAT Gmina) pozostawało saldo. Program księgowy by wykazać zobowiązanie w sprawozdaniu Rb-28S „musi widzieć” różnicę między kosztem a wydatkiem (KOSZT > WYDATEK), dlatego należałoby na koniec okresu, którego dotyczy deklaracja VAT-7 stworzyć zapis ujmujący koszt związany z podatkiem VAT podlegającym odprowadzeniu do urzędu skarbowego (…). Odnosząc się do treści wyjaśnienia należy zwrócić uwagę, że zasady sporządzania sprawozdania Rb-28S określone przez Ministra Finansów nie odnoszą się do ewidencji kosztów oraz zależności między wydatkami i kosztami. Tezy wyjaśnienia wskazują na „automatyczne” generowanie sprawozdań z programu, bez weryfikacji zgodności wykazanych danych z rzeczywistą kwotą zobowiązań z tytułu wydatków podlegających prezentacji według instrukcji sporządzania sprawozdania Rb-28S określonej rozporządzeniem – str. 53 protokołu kontroli;

f) w sprawozdaniu Rb-ST o stanie środków na rachunkach bankowych jednostek samorządu terytorialnego na koniec 2017 r. wykazano środki niewykorzystanych dotacji w roku budżetowym w kwocie 70.940,50 zł, podczas gdy saldo Ma konta 224-4 stanowiło kwotę 70.940,92 zł i odpowiadało faktycznym środkom niewykorzystanych dotacji (różnica 0,42 zł). Według wyjaśnienia było to wynikiem omyłki pisarskiej – str. 29-30 protokołu kontroli;

g) w sprawozdaniu Rb-NDS o nadwyżce lub deficycie jednostki samorządu terytorialnego za 2017 r. w poz. D.16 błędnie wykazano stan wolnych środków w kwocie 267.935,19 zł, zamiast 249.196,33 zł (różnica 18.738,86 zł). Szczegółowego wyliczenia dokonano na str. 57-59 protokołu kontroli. Jak wykazała kontrola, kwota 18.738,86 zł stanowi różnicę pomiędzy wynikiem wykonania budżetu za 2016 r. pokazanym w bilansie budżetu w rubryce II.1. w kwocie 538.601,05 zł na koniec 2016 r. i początek 2017 r., a saldem Ma konta 961 „Wynik wykonania budżetu” na początek 2017 r. w kwocie 519.862,19 zł. Na podstawie sprawozdania Rb-NDS za 2016 r. ustalono, że wynik budżetu za 2016 r. stanowił kwotę (+) 538.601,05 zł (17.486.055,97 zł minus 16.947.454,92 zł). Na podstawie obrotów konta 961 za 2016 r. ustalono, że dokumentem PK 1001/1 z 31 grudnia 2016 r. przeksięgowano zrealizowane dochody budżetowe w kwocie 17.467.317,11 zł (Wn 901-1 – Ma 961). W zbiorczym sprawozdaniu Rb-27S za 2016 r. dochody wykonane wykazano w kwocie 17.486.055,97 zł (tak samo w Rb-NDS za 2016 r.).

W bilansie z wykonania budżetu za 2017 r. według stanu na początek roku inne pasywa (rubryka III) wykazano w kwocie 226.394,14 zł. Kwota ta wynikała z raty części oświatowej subwencji na 2017 r. przelanej w grudniu 2016 r. (270.213 zł) pomniejszonej o udziały w PIT i CIT, które powinny być pokazane w bilansie w pozycji II.2 „Należności od budżetów” w kwocie 25.080 zł i minus 18.738,86 zł, tj. kwota wynikająca z wyższego wyniku budżetu za 2016 r. według sprawozdawczości budżetowej, który zgodnie z saldem konta 961 stanowił 519.862,19 zł (saldo Ma konta 961).

Ustalono, że pod datą 31 grudnia 2016 r. przypisano do zwrotu dotacje na łączną kwotę 18.922,98 zł. W tym celu dokonano zapisu w ewidencji budżetu Wn 901-1 – Ma 224-4. Jak wyjaśnił pracownik przygotowujący dane do sprawozdania Rb-27S poprzez wstawienie niewłaściwej litery na klasyfikacji, program nie pomniejszył dochodów wykonanych, a jedynie odpis („należności”, kolumna 5 sprawozdania). Podobnie w drugą stronę, zaksięgowanie należnych dochodów pobranych przez urzędy skarbowe w grudniu 2016 r. zapisem Wn 224-16 – Ma 901-1 (np. na kwotę 170 zł na podstawie Pk 987/2 z 31 grudnia 2016 r.) nie zwiększyło dochodów wykonanych. Jak ustalono w trakcie kontroli, o kwotę 18.738,86 zł zostały zawyżone dochody wykonane w 2016 r., a tym samym wynik wykonania budżetu.

Analiza obrotów i sald na rachunku sum depozytowych (konto 139 „Inne rachunki bankowe”), w tym ich konfrontacja z ewidencją do konta 240 „Pozostałe rozrachunki” określającą źródła ich pochodzenia i przebieg rozliczeń, wykazała dokonywanie zwrotów wadium oraz zabezpieczenia należytego wykonania umowy w wysokościach kwot wpłaconych, co narusza przepisy art. 46 ust. 4 oraz art. 148 ust. 5 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1986, ze zm.) nakazujące zwrot wadiów i zabezpieczeń wniesionych w pieniądzu wraz z odsetkami od rachunku, na którym były one przechowywane, po pomniejszeniu o koszty prowadzenia rachunku oraz prowizji za przelew.

Kontrola wykazała, że jako środki z kapitalizacji odsetek na rachunku depozytowym określono na koncie 240 kwotę 9.638,82 zł, która dotyczy zaszłości sprzed 2013 r., kiedy to ewidencja analityczna do konta 240 nie była prowadzona na poszczególnych kontrahentów. Aktualnie wpływy z odsetek i koszty prowadzenia rachunku depozytowego są zbliżone. Jak wyjaśniono w trakcie kontroli Analizując zapisy księgowe na koncie 240-3 od roku 2007 należy stwierdzić, iż do roku 2014 księgowano tam oprócz prowizji bankowych oraz kapitalizacji odsetek, również wpłaty wadiów i należytych zabezpieczeń umów (bez analityki kontrahenta), co mogłoby oznaczać, że któraś z wpłat nie została zwrócona kontrahentowi. Księgowanie wpłat wadiów i należytych zabezpieczeń umów również na innych kontach analitycznych konta 240 uniemożliwia zidentyfikowanie konkretnej kwoty i kontrahenta – str. 44-46 protokołu kontroli.

W zakresie gospodarki pieniężnej stwierdzono, że kasjer jest osobą, która prowadzi ewidencję przyjęcia, wydania i rozliczenia wykorzystania druków ścisłego zarachowania, a więc w praktyce sam sobie wydaje druki ścisłego zarachowania (w celu przyjęcia wpłat). Skupienie w ramach obowiązków jednego pracownika wszystkich etapów gospodarki drukami ścisłego zarachowania sprzeciwia się standardom kontroli zarządczej w zakresie podziału obowiązków. Ponadto dowody wpłaty, które zgodnie z przepisami wewnętrznymi jednostki stanowią druki ścisłego zarachowania, są numerowane przez samego kasjera, co powoduje, że nie można im przypisać cech druków ścisłego zarachowania – str. 32-33 protokołu kontroli.

           Kontrola realizacji obowiązków inwentaryzacyjnych wykazała, że wydał Pan zarządzenie Nr 232/17 z dnia 28 grudnia 2017 r., którym powołana została komisja inwentaryzacyjna w celu przeprowadzenia inwentaryzacji w drodze spisu z natury środków pieniężnych w kasie, stanu paliwa w pojazdach i zbiornikach na paliwo, druków ścisłego zarachowania, środków pieniężnych w banku oraz inwentaryzacji sald kont rozrachunkowych drogą weryfikacji według stanu na ostatni dzień roku obrotowego. Odnosząc się do wskazanego zarządzenia wskazać należy, że właściwą metodą inwentaryzacji aktywów finansowych zgromadzonych na rachunkach bankowych jest potwierdzenie salda (art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości), która to metoda nie została wymieniona w treści zarządzenia. Zarządzenie w swojej treści nie wskazuje na konieczność zinwentaryzowania należności od podmiotów prowadzących księgi rachunkowe drogą uzyskania potwierdzeń prawidłowości wykazanego w księgach jednostki stanu tych aktywów oraz wyjaśnienia i rozliczenia ewentualnych różnic. Jak wykazała kontrola, pisma w sprawie potwierdzenia salda zostały wysłane do kontrahentów w dniu 7 lutego 2018 r. Wskazać należy, że termin i częstotliwość inwentaryzacji, określone w art. 26 ust. 1, uważa się za dotrzymane, jeżeli inwentaryzację składników aktywów (m.in. należności od podmiotów prowadzących księgi rachunkowe) rozpoczęto nie wcześniej niż 3 miesiące przed końcem roku obrotowego a zakończono do 15 dnia następnego roku – art. 26 ust. 3 pkt 1 – str. 54 protokołu kontroli.

Sprawdzenie inwentaryzacji materiałów przeprowadzonej na dzień 31 grudnia 2017 r., dotyczącej m.in. stanu paliwa w pojazdach i zbiornikach na paliwo, wykazało, że sporządzone zostały 4 protokoły z datą 3 stycznia 2018 r. na okoliczność inwentaryzacji stanu paliwa. Zgodnie z protokołami „komisja stwierdziła, na podstawie zmierzenia paliwa w zbiornikach samochodów, następujące ilości…”. Łączna ilość paliwa wynikająca z 4 protokołów to 731,69 l. Zinwentaryzowanego paliwa nie wyceniono. Kontrolującym nie okazano arkuszy spisu z natury, które powinny dokumentować inwentaryzację przeprowadzoną drogą spisu z natury zgodnie z obowiązującą w Urzędzie instrukcją inwentaryzacyjną. W wyjaśnieniu w sprawie inwentaryzacji paliwa stwierdzono, że inwentaryzacja stanu paliwa na dzień 31.12.2017 r. nie została udokumentowana na arkuszach spisu z natury. Inwentaryzację przeprowadzono na podstawie informacji pozyskanej od kierowców pojazdów o stanie paliwa w zbiornikach. Nie wyceniono zapasu zinwentaryzowanego paliwa i nie dokonano korekty kosztów ze względu na nie prowadzenie konta 310 – str. 165 protokołu kontroli. Z wyjaśnienia wynika zatem, że spis z natury nie został przeprowadzony, a inwentaryzacja polegała na zebraniu informacji od kierowców.

Kontrola wykazała przypadki nieprawidłowego stosowania klasyfikacji budżetowej w świetle przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1053, ze zm.):

a) dochody wykonane z opłat za użytkowanie wieczyste nieruchomości w wysokości 2.193,33 zł wykazano w sprawozdaniu Rb-27S w par. 0770 „Wpłaty z tytułu odpłatnego nabycia prawa własności oraz prawa użytkowania wieczystego nieruchomości”, podczas gdy od 1 stycznia 2016 r. powinny być one ujmowane w par. 0550 „Wpływy z opłat z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości”. Z kolei plan dochodów z tego tytułu wykazano w sprawozdaniu Rb-27S w par. 0470 „Wpływy z opłat za trwały zarząd, użytkowanie i służebności” – str. 64 protokołu kontroli;

b) dochód ze sprzedaży nieruchomości gruntowej w wysokości 4.465 zł ujęto w par. 0780 „Wpływy ze zbycia praw majątkowych”, rozdz. 90095 „Pozostała działalność”, zamiast w par. 0770 rozdz. 70005 „Gospodarka gruntami i nieruchomościami”. Podkreślenia wymaga, że plan dochodów z tego tytułu był przewidziany w prawidłowych podziałkach klasyfikacji, a błędnie ujęto wykonany dochód ze sprzedaży – str. 63 protokołu kontroli.

           Kontrola zagadnienia opłat za użytkowanie wieczyste wykazała, że w okresie objętym kontrolą zobowiązanym do wynoszenia opłaty był 1 użytkownik. Ostatnia aktualizacja opłaty rocznej dokonana była w 2013 r. Operat szacunkowy w sprawie określenia wartości rynkowej prawa własności nieruchomości dla potrzeb aktualizacji opłat z tytułu użytkowania wieczystego gruntu został sporządzony w listopadzie 2012 r. Stwierdzono, że za lata 2013-2014 ustalona została opłata za użytkowanie wieczyste, po aktualizacji, w wysokości zawyżonej o kwotę 1.832,71 zł (szczegółowe wyliczenie kwoty przedstawiono na str. 65-66 protokołu kontroli). Stosownie do postanowień art. 77 ust. 2a ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r. poz. 2204), w przypadku gdy zaktualizowana wysokość opłaty rocznej przewyższa co najmniej dwukrotnie wysokość dotychczasowej opłaty rocznej, użytkownik wieczysty wnosi opłatę roczną w wysokości odpowiadającej dwukrotności dotychczasowej opłaty rocznej; pozostałą kwotę ponad dwukrotność dotychczasowej opłaty (nadwyżka) rozkłada się na dwie równe części, które powiększają opłatę roczną w następnych dwóch latach; opłata roczna w trzecim roku od aktualizacji jest równa kwocie wynikającej z aktualizacji. Interpretacja tego przepisu w orzecznictwie Sądu Najwyższego (wyrok z dnia 21 maja 2014 r., sygn. akt II CSK 451/13; uchwała z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt III CZP 110/12, wyrok z dnia 9 grudnia 2013 r., sygn. akt V CSK 5/13) jest następująca: w przypadku, gdy zaktualizowana wysokość opłaty osiągnie próg wyznaczony w przytoczonym przepisie, użytkownik wieczysty w drugim roku od aktualizacji wnosi opłatę w wysokości stanowiącej sumę dwukrotności dotychczasowej opłaty i połowy nadwyżki ponad dwukrotność tej opłaty, a w trzecim roku od aktualizacji wnosi opłatę w wysokości stanowiącej sumę opłaty ustalonej w drugim roku i połowy nadwyżki ponad dwukrotność dotychczasowej opłaty. Uzasadniając to stanowisko, Sąd Najwyższy podkreślił, że przy zastosowaniu wskazanej metody w trzecim roku od aktualizacji opłata osiąga wysokość wynikającą z aktualizacji, co oznacza, że zdanie trzecie art. 77 ust. 2a u.g.n. jest w istocie pozbawione znaczenia normatywnego, potwierdza bowiem tylko to, co wynika ze zdania drugiego.

Ostatni obowiązujący na terenie gminy Trzcianne wieloletni program gospodarowania zasobem mieszkaniowym wprowadzony został uchwałą Nr XLV/197/10 Rady Gminy Trzcianne z dnia 9 listopada 2010 r. na lata 2011-2016. Od 2017 r. gmina Trzcianne nie posiada wieloletniego programu gospodarowania zasobem mieszkaniowym gminy – str. 72 protokołu kontroli. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów,  mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 1234, ze zm.) rada gminy uchwala wieloletni program gospodarowania mieszkaniowym zasobem gminy, który powinien być opracowany na co najmniej pięć kolejnych lat. Kwestie podlegające uregulowaniu programem wymieniają przepisy art. 21 ust. 2 ustawy.

Kontrola dochodów z najmu lokali mieszkalnych wykazała, że najemców obciążano kosztami ogrzewania lokali według stawki 3,60 zł za 1 m2. Nie ustalano faktycznie ponoszonych kosztów ogrzewania w celu ich skonfrontowania z pobranymi opłatami. Według złożonych wyjaśnień stawka opłaty w wysokości 3,60 zł. za ogrzewanie 1 m2 lokalu mieszkalnego i użytkowego została ustalona na podstawie rzeczywistych kosztów związanych z ogrzewaniem budynków w których znajdują się lokale mieszkalne i użytkowe, podzielonych przez łączną powierzchnie tych lokali. Należy wskazać, iż praktyka pobierania od najemców lokali mieszkalnych ustalonej stawki za ogrzewanie, niepodlegającej późniejszemu rozliczeniu do faktycznie ponoszonych kosztów, jest niezgodna z art. 9 ust. 2 ustawy o ochronie praw lokatorów…, który stanowi, że wysokość opłat niezależnych od właściciela powinna być ustalana w taki sposób, aby zapewniała wyłącznie pokrycie przez odbiorców kosztów wytworzenia energii cieplnej. Brak bieżącej kalkulacji kosztów wytworzenia ciepła uniemożliwia zweryfikowanie prawidłowości wnoszonych przez najemców opłat. W świetle przywołanego przepisu ustawy opłaty te nie mogą być ustalone na poziomie niższym od faktycznych kosztów wytworzenia ciepła, jak również nie mogą obciążać najemców ponad faktycznie poniesione przez gminę koszty. Wynik rozliczenia powinien skutkować ustaleniem dopłat lub nadpłat najemców. Po poprzedniej kontroli kompleksowej przeprowadzonej w 2014 r. zalecono Panu Wójtowi rozliczanie wpłat wnoszonych przez najemców lokali mieszkalnych na poczet kosztów ogrzewania z faktycznie poniesionymi przez gminę kosztami wytworzenia ciepła, mając na uwadze, że najemcy powinni ponosić rzeczywiste koszty ogrzania lokali. W odpowiedzi poinformował Pan, że rozliczanie wpłat wnoszonych przez najemców lokali mieszkalnych na poczet kosztów ogrzewania będzie naliczane w sposób uwzględniający rzeczywiste koszty wytworzenia ciepła do ogrzania lokalu, którego opłata za ogrzewanie dotyczy.

Niniejsza kontrola wykazała, że zalecenie to nie jest realizowane. W wyjaśnieniu złożonym w tej sprawie przedstawił Pan, że: Rozliczenie wpłat wnoszonych przez najemców lokali mieszkalnych na poczet kosztów wytwarzania energii cieplnej względem faktycznie poniesionych kosztów zostało obliczone na podstawie rzeczywistych kosztów związanych z ogrzewaniem budynków w których znajdują się lokale mieszkalne i użytkowe, podzielonych przez łączną powierzchnię tych lokali. Na podstawie art. 9 ust. 2 ustawy (…) w razie podwyższania opłat niezależnych od właściciela jest on obowiązany do przedstawienia lokatorowi na piśmie zestawienia opłat wraz z przyczyną ich podwyższenia. Informuję, że od roku 2014 do dnia dzisiejszego nie było podwyżek opłaty za centralne ogrzewanie – str. 74 protokołu kontroli. Z wyjaśnienia i okazanej dokumentacji nie wynika, według jakich kosztów i z jakiego okresu została ustalona pobierana stawka.

           W odniesieniu do dochodów z najmu lokali użytkowych na aptekę i pocztę stwierdzono, że według treści obowiązujących umów z najemcami ustalony czynsz ma zawierać w sobie koszty związane w korzystaniem przez najemcę z lokalu, takie jak ogrzewanie, zużycie wody i energii elektrycznej, odprowadzanie ścieków, wywóz nieczystości – str. 67-69 protokołu kontroli. Według wyjaśnienia pracownika Urzędu Gminy postanowienia umów nie są zgodne z rzeczywistością, ponieważ tylko koszt ogrzewania nie jest odrębnie opłacany przez najemców, a zatem wchodzi w skład czynszu. Zwrócenia uwagi wymaga, że oba podmioty opłacają czynsz w tej samej wysokości (430,50 zł miesięcznie), podczas gdy powierzchnia lokalu zajmowanego na aptekę jest ponad trzykrotnie większa od lokalu zajmowanego na pocztę. Przyjmując deklarowany przez Pana w wyjaśnieniu sposób ustalenia stawki za ogrzewanie lokali mieszkalnych, jako stanowiącej efekt podziału kosztów na powierzchnię (w budynku tym oprócz wskazanych lokali użytkowych znajduje się także lokal mieszkalny, za który pobierana jest opłata za ogrzewanie w wysokości 3,60 zł za 1m2), koszt ogrzewania stanowiłby 58% kwoty pobieranej jako czynsz za najem lokalu na aptekę, zaś w przypadku lokalu wynajmowanego na pocztę 18,2% tej kwoty. Przy czym zastrzec należy, że rzeczywiste koszty ogrzewania za poszczególne okresy nie są ustalane.

Zryczałtowane opłaty za najem lokali użytkowych nie określają więc w istocie stawki czynszu rozumianej jako należność wynajmującego za prawo korzystania przez najemcę z lokalu. Odrębnym rodzajem należności gminy od najemcy są ponoszone przez gminę – za najemcę – koszty ogrzania lokalu, które najemca zobowiązany jest ponieść w całości. Do zadań gminy nie należy bowiem ponoszenie kosztów funkcjonowania innych podmiotów, w tym prowadzących działalność gospodarczą.

Badając dochody z najmu ustalono, że terminy płatności podawane w fakturach za najem nie były zgodne z zawartymi umowami. W umowach termin płatności czynszu był określany do 10 dnia miesiąca z góry bądź 21 dni od daty otrzymania faktury (w jednym przypadku), zaś w fakturach ustalano go na 14 dni od wystawienia faktury – str. 75-78 protokołu kontroli.

Wśród należności ujętych na koniec 2017 r. na koncie 221 znajdowały się m.in. należności od Polkomtel z tytułu faktur, których termin płatności minął. Analiza konta dłużnika wykazała nie naliczenie odsetek za nieterminową płatność na łączna kwotę 8,12 zł. Z kolei za nieterminową płatność faktury od Orange nie naliczono odsetek w wysokości 5,94 zł – str. 69-70 protokołu kontroli. Naruszono tym samym art. 42 ust. 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077, ze zm.) zobowiązujący jednostki sektora finansów publicznych do ustalania wszystkich przypadających im należności, w tym cywilnoprawnych. Z kolei przepisy regulujące zasady rachunkowości wymagają naliczania i ujmowania w księgach należnych odsetek w momencie wpłaty oraz w wysokości odsetek należnych na koniec kwartału (obecnie § 11 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 13 września 2017 r., a do końca 2017 r. § 8 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r.).

Analizując salda zaległości na koncie 221 ustalono ponadto, iż na koniec 2017 r. wystąpiła należność od najemcy Usługi Transportowe A. Wrona, J. Gierałtowski s.c. z Białegostoku na kwotę 2.656,80 zł (należność główna). Wynikała ona z nieopłaconej faktury z dnia 30 września 2015 r. za wynajem gruntu pod pojemniki służące do zbiórki odzieży używanej za okres od 1 października 2013 r. do 31 grudnia 2015 r. na kwotę 2.656,80 zł. Termin płatności określono w fakturze na 14 października 2015 r. Do czasu kontroli tego zagadnienia (18 października 2018 r.) zaległość nie została uregulowana przez dłużnika. Działania Urzędu ograniczały się jedynie do wysyłania wezwań do zapłaty na należność główną 2.656,80 zł (ostatnie z datą 24 stycznia 2018 r. i 27 lutego 2018 r.; odebrane przez dłużnika). Od zaległości nie naliczono i nie dochodzono w wezwaniach do zapłaty odsetek za nieterminową płatność wynoszących na dzień 31 grudnia 2017 r. 417,88 zł.

Wysłanie wezwania do zapłaty nie przerywa biegu terminu przedawnienia w świetle przepisów art. 123 § 1 Kodeksu cywilnego. Egzekucja należności cywilnoprawnych z tytułu najmu nie została przypisana zakresem czynności żadnemu pracownikowi. W złożonym wyjaśnieniu podniósł Pan, że (…) Zgodnie z postanowieniami przedmiotowej umowy, tj. § 6 ust. 1 umowy, czynsz płatny jest w terminie 30 dni od daty doręczenia faktury VAT. Mając przedmiotowe na uwadze, wskazuję, iż faktura VAT nr 114/15/KS została wystawiona w dniu 30 września 2015 roku, dlatego też nawet przy założeniu, że została dostarczona dłużnikom w tym samym dniu, to termin przedawnienia datowany jest na koniec października 2018 roku. (…)  W związku z niniejszym pozwem wysłanym do Sądu Rejonowego w Grajewie w dniu 19 października 2018 roku [w dniu następnym po złożeniu Panu Wójtowi przez kontrolującego zapytania w tej sprawie], Gmina Trzcianne wystąpiła o zapłatę kwoty wynikającej z faktury VAT wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie, przeciwko byłym już wspólnikom spółki cywilnej (…) Na chwilę obecną sprawa trafiła, celem rozpoznania do Sądu Rejonowego w Grajewie i jest na etapie analizowania dokumentów. (…).  Z ustaleń kontroli wynika zatem, że termin płatności wskazany na fakturze był niezgodny z umową – str. 70-71 protokołu kontroli.

Gmina Trzcianne uzyskała w 2017 r. z tytułu sprzedaży nieruchomości dochód w wysokości 4.465 zł, o którego błędnej klasyfikacji po stronie wykonana była mowa wyżej. W następstwie sprzedaży nieruchomości nie dokonano zapisu księgowego zdejmującego ją z ewidencji środków trwałych, ponieważ działka ta nie była wyodrębniona w ewidencji. W gminie Trzcianne grunty zostały wprowadzone na stan księgowy łączną kwotą, bez wyodrębnienia analitycznie wartości poszczególnych działek, jako odrębnych środków trwałych. Urząd Gminy nie prowadzi zatem ewidencji analitycznej gruntów spełniającej wymagania określone przepisami ustawy o rachunkowości i zasadami funkcjonowania konta 011 „Środki trwałe” zawartymi w załączniku nr 3 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont… Ewidencję zbiorczej wartości gruntów prowadzono na koncie syntetycznym 011-9, na koniec wyniosła 2017 r. wyniosła ona 542.720 zł – str. 79-80 protokołu kontroli.

           Analiza dochodów uzyskanych w 2017 r. z opłat za zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych, przeprowadzona w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. z 2018 r. poz. 2137), wykazała, że 2 przedsiębiorców, którym zezwolenia na sprzedaż alkoholu zostały wydane w trakcie 2017 r., tj. 26 czerwca 2017 r. na okres od 1 lipca 2017 r. do 30 września 2022 r. (zezwolenia te poprzedzały wydane tym samym przedsiębiorcom zezwolenia z 2011 r. na okres od 1 lipca 2011 r. do 30 czerwca 2017 r.), opłatę za I półrocze 2017 r. wnieśli w wysokości ustalonej na podstawie oświadczenia o wartości sprzedaży napojów alkoholowych za 2016 r. – proporcjonalnie do okresu od 1 stycznia do 30 czerwca 2017 r. – zaś opłatę za II półrocze w oparciu o art. 111 ust. 2 ustawy, tj. ustaloną jak dla przedsiębiorców rozpoczynających działalność gospodarczą w tym zakresie – str. 83-85 protokołu kontroli. W wyjaśnieniu w sprawie pobrania od przedsiębiorców kontynuujących działalność gospodarczą opłat za II półrocze 2017 r. na podstawie art. 111 ust. 2 ustawy o wychowaniu w trzeźwości…, a nie w oparciu oświadczenie o wartości sprzedaży napojów alkoholowych za 2016 r., osoba odpowiedzialna za prowadzenie tych zagadnień nie przedstawiła argumentów na taką interpretację, wskazując jedynie, że zgodnie z art. 111 ust. 2 ustawy przedsiębiorca przed wydaniem zezwolenia zobowiązany jest wnieść opłatę za korzystanie z tych zezwoleń w wysokościach wskazanych w ustawie proporcjonalnie do okresu ważności zezwoleń – jak należy sądzić składającemu wyjaśnienie chodzi o opłaty w kwotach określonych w tym przepisie, które zgodnie z art. 111 ust. 3 ustawy dotyczą przedsiębiorców rozpoczynających działalność w tym zakresie. W odniesieniu do art. 111 ust. 8 ustawy w wyjaśnieniu pracownik Urzędu wskazuje, że na podstawie tego przepisu opłata według oświadczenia o wartości sprzedaży ustalana jest proporcjonalnie tylko wtedy, gdy termin ważności zezwolenia upływa np. 30 czerwca danego roku. Tymczasem art. 111 ust. 8 ustawy stanowi, że w roku nabycia zezwolenia lub utraty jego ważności, opłaty, o których mowa w ust. 1-5, dokonuje się w wysokości proporcjonalnej do okresu ważności zezwolenia. Zasady ustalania opłat dla przedsiębiorców prowadzących sprzedaż napojów alkoholowych w roku poprzednim określa art. 111 ust. 5 ustawy. W przypadku kontynuowania zezwolenia w danym roku, na podstawie nowej decyzji wydanej w związku z wygaśnięciem dotychczasowego zezwolenia, nie zachodzi przesłanka „rozpoczęcia działalności gospodarczej w tym zakresie”, która zgodnie z art. 111 ust. 3 ustawy oznacza wnoszenie opłat ryczałtowych ustalonych na podstawie art. 111 ust. 2 ustawy.

           Analogiczną interpretację zaprezentował NSA w wyroku z dnia 25 listopada 2009 r. (II GSK 174/09): Przedsiębiorca, który w roku poprzednim prowadził sprzedaż alkoholu na podstawie zezwolenia, które wygasło, a który występuje z wnioskiem o wydanie nowego zezwolenia w roku następnym, powinien być traktowany jako prowadzący już działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży napojów alkoholowych [sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia dotyczyła zezwolenia, które wygasło 31 grudnia danego roku, a kolejne zezwolenie obowiązywało od następnego roku]. Dalej Sąd stwierdza m.in.: uzyskanie przez przedsiębiorcę nowego zezwolenia powoduje oczywiście nawiązanie nowego stosunku administracyjnego, jednakże fakt ten nie jest istotny dla wymiaru opłaty, skoro w art. 111 ust. 1, 4 i 5 ww. ustawy uzależniono jej określenie od prowadzenia sprzedaży napojów alkoholowych w roku poprzednim, a nie od wydania kolejnego zezwolenia. Opłatę podstawową określoną w ust. 2 art. 111 tej ustawy przewidziano jedynie gdy przedsiębiorca rozpoczyna działalność, a więc gdy w roku poprzednim brak było tego rodzaju sprzedaży i nie można w sposób proporcjonalny (na zasadzie art. 111 ust. 5) ustalić tej opłaty.

           W konsekwencji zaniżono opłaty za zezwolenia na sprzedaż alkoholu w II półroczu 2017 r. o łączną kwotę 2.127,23 zł (odpowiednio o 2.103,60 zł i 23,63 zł dla każdego z przedsiębiorców).

Na terenie gminy Trzcianne nie obowiązują stawki opłaty adiacenckej z tytułu wzrostu wartości nieruchomości spowodowanego jej podziałem oraz wybudowaniem urządzeń infrastruktury technicznej. Stawki te Rada Gminy ma obowiązek określić na podstawie art. 98a ust. 1 i art. 146 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Należy wskazać, że opłaty adiacenckie są jednym ze źródeł dochodów gminy, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 2 lit. f) ustawy z 13 listopada 2013 r. o dochodach jednostkach samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 1530), zaś zaniechanie określenia przez Radę stawki uniemożliwia podejmowanie czynności w sprawie wydania decyzji ustalających należne gminie dochody – str. 92 protokołu kontroli.

           W toku kontroli dochodów budżetowych gminy badaniu poddano również dochody z tytułu podatków i opłat lokalnych, dla których organem podatkowym pierwszej instancji, w myśl art. 13 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, ze zm.), jest Pan Wójt. Kontrola prowadzona była w szczególności pod kątem prawidłowości i powszechności poboru wskazanych dochodów, windykacji zaległości podatkowych oraz rachunkowości podatkowej, w tym rzetelności sporządzania sprawozdań budżetowych, której wynik doprowadził do następujących ustaleń.

           W trakcie weryfikacji przeprowadzonych przez organ podatkowy postepowań kontrolnych, dokonanej pod kątem ich zgodności z obowiązującymi przepisami, stwierdzono, że:

a) z wykonanych w trakcie postępowania oględzin nie sporządzono protokołów. Z art. 172 § 2  pkt 3 oraz z art. 209 § 4 Ordynacji podatkowej wynika, że z każdej czynności w postępowaniu organ podatkowy ma obowiązek sporządzenia protokołu. Dokument ten zgodnie art. 290 § 2 pkt 6 ustawy stanowi załącznik do protokołu kontroli,

b) protokoły kontroli nie zawierają oceny prawnej sprawy, co narusza z kolei art. 290 § 2 pkt 6a Ordynacji – str. 93 protokołu kontroli.

           Kontrola powszechności i prawidłowości realizacji dochodów z tytułu podatku od nieruchomości od osób prawnych i jednostek niemających osobowości prawnej wykazała, że u niektórych podatników należy zweryfikować dane wykazane w deklaracji stanowiące podstawę opodatkowania (str. 95-99 protokołu kontroli). Takie sytuacje stwierdzono w przypadku następujących podatników, wymienionych w załączniku nr 3/2 do protokołu kontroli pod poz.:

a) 23, który wykazał do opodatkowania inną niż wynika z danych geodezyjnych powierzchnię gruntów. Według deklaracji posiada grunty o pow. 2.162 m2. Dane geodezyjne wskazują zaś, że w jego posiadaniu są grunty o pow. 1.700 m2. Sytuacja taka powtarza się po raz kolejny. Również podczas poprzedniej kontroli w przypadku podatnika stwierdzono wykazywanie do opodatkowania gruntów będących własnością osób fizycznych (PSM Bajki Stare – 462 m2). Z wyjaśnień pracownika merytorycznie odpowiedzialnego wynika, że zdaniem podatnika przedmiotowe grunty ma on w posiadaniu samoistnym. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2101, ze zm.) dane geodezyjne są podstawą opodatkowania wymiaru podatku od nieruchomości.  Natomiast w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1455, ze zm.) wskazano podmioty, na których ciąży obowiązek podatkowy. Biorąc pod uwagę przywołane przepisy należy wskazać, że do momentu uwiarygodnienia posiadania samoistnego (a za takie należałoby uznać posiadanie samoistne wynikające m.in. z zapisów geodezyjnych) obowiązek podatkowy ciąży na właścicielu. Może to oznaczać, że zadeklarowany przez niego podatek został zawyżony o 231 zł,

b) 25, który wykazał do opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako grunty pozostałe użytki rolne i grunty leśne. Stanowi to naruszenie art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przed zakończeniem kontroli, w dniu 28 marca 2018 r. podatnik złożył deklarację korygującą oraz odpowiednio deklaracje na podatek rolny, leśny i od nieruchomości,

c) 2, 38 i 41, którzy nie złożyli deklaracji na grunty sklasyfikowane jako Lz (7.900 m2), co stanowiło naruszenie art. 6 ust. 10 ustawy,

d) 39, w związku z nie złożeniem deklaracji na grunty o pow. 135.300 m2 sklasyfikowane jako Tr, dr, Ba i Bp, stanowiącym naruszenie art. 6 ust. 9 pkt 1 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy oraz art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego. Nie wywiązanie się z obowiązków wynikających ze wskazanych przepisów stwierdzono również w przypadku podatnika wymienionego pod poz. 40. Zgodnie z ewidencją gruntów i budynków w jego posiadaniu było 69.200 m2 gruntów sklasyfikowanych jako Tr, B i Ws,

e) 1; z ustaleń kontroli wynika, że:

- zaniżono o 835.081 m2 wykazaną w deklaracji powierzchnię gruntów sklasyfikowanych jako drogi. Według danych geodezyjnych powierzchnia gruntów sklasyfikowanych jako drogi wynosi 5.061.562 m2. Z przedstawionych w trakcie kontroli dokumentów wynika, że pow. dróg gminnych publicznych wynosi 2.254.445 m2, natomiast dróg wewnętrznych 1.972.036 m2. Zatem łączna powierzchnia wynosi 4.226.481 m2,

- zaniżono o 16.256 m2 powierzchnię wykazanych w deklaracji gruntów sklasyfikowanych jako B, Ba, Bp, Bi, Bz i K. Według geodezji są to grunty o pow. 134.402 m2, natomiast w deklaracji wykazano pow. 118.146 m2,

- zaniżono powierzchnię posiadanych budynków mieszkalnych. W deklaracji wykazano pow. 231,6 m2, w całości korzystających ze zwolnienia z mocy art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W trakcie kontroli, na podstawie wyjaśnienia stanowiącego załącznik nr 3/5 do protokołu kontroli, ustalono, że powierzchnia posiadanych lokali mieszkalnych wynosi 393 m2, z czego w posiadaniu najemców jest 6 mieszkań o pow. 285,02 m2. Mienie gminne korzysta ze zwolnienia z podatku wyłącznie wówczas gdy nie jest zajęte na działalność gospodarczą lub nie zostało przekazane w posiadanie innym jednostkom sektora finansów publicznych lub pozostałym podmiotom. W związku z powyższym wszystkie mieszkania posiadające najemców nie korzystają z ustawowego zwolnienia i powinny być opodatkowane. W przypadku jednego z lokali ustalono, że stanowi odrębną nieruchomość, a zatem obowiązek podatkowy ciąży na najemcy (najemca jest opodatkowany), natomiast za pozostałe pięć lokali obowiązek zapłaty podatku ciąży na właścicielu, czyli gminie,   

- zaniżono wartość budowli związanych ze zbiorowym zaopatrzeniem ludności w wodę i odbiorem ścieków. W deklaracji wykazano budowle o wartości 8.858.869,30 zł. Natomiast na podstawie ewidencji księgowej podatnika ustalono, że wartość ta wynosi 11.660.498 zł. W wyniku tego potencjalnie zaniżono wartość podatku o 56.033 zł,

- należy dokonać korekty deklaracji za 2013 r. W związku z kontrolą audytorów KAS w zakresie prawidłowości sporządzenia deklaracji za 2013 r., do Regionalnej Izby Obrachunkowej w Białymstoku wpłynęło pismo o sygnaturze 2001-ICA.52.5.2018.5, z którego wynika, że w trakcie przeprowadzonego w 2018 r. audytu stwierdzono, iż gmina Trzcianne w 2013 r. nie wykazała w deklaracji 835.621 m2 gruntów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Z informacji przekazanej audytorom przez gminę wynika, że powierzchnia gminnych dróg publicznych w 2013 r. wynosiła 2.254.445,00 m2. Ponieważ prawidłowość sporządzenia tej deklaracji była przedmiotem kontroli przeprowadzonej przez RIO w Białymstoku w 2014 r. za rok 2013 i zaistniały rozbieżności pomiędzy ustaleniami kontrolujących, ponownie zweryfikowano przedmiotowy dokument. Z akt kontroli wynika, że powołując się na te same uchwały Rady Gminy nadające gruntom sklasyfikowanym jako dr-drogi status dróg gminnych publicznych, w 2014 r. kontrolowana jednostka wskazała, że ich powierzchnia wynosi 3.219.634 m2, Natomiast w 2018 r. podano audytorom powierzchnię 2.254.445,00 m2. Różnica w powierzchni podanej wówczas i obecnie wynosi 965.189 m2. Ze złożonych wyjaśnień wynika, że w 2013 r. podano powierzchnię dróg zgodnie z posiadaną wiedzą. Przyjęto zatem, że podana obecnie powierzchnia dróg publicznych jest prawidłowa. Z zestawienia zbiorczego gruntów gminy Trzciane za 2013 r. wynika, że w posiadaniu kontrolowanej jednostki w 2013 r. było 5.060.000 m2 gruntów objętych przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Przyjmując, na podstawie ewidencji podatkowej, że: 6.540 m2 z ww. gruntów jest w posiadaniu jednostek oświatowych,  2.254.445,00 m2 to drogi publiczne, w deklaracji wykazano do opodatkowania 846.436 m2 gruntów pozostałych, a we wniosku o zwrot utraconych dochodów w związku z zastosowaniem zwolnienia wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych pow. 994.300 m2. Łączna powierzchnia gruntów, otrzymana z sumowania wymienionych powierzchni wynosi 4.101.721 m2 i jest mniejsza od geodezyjnej o około 958.279 m2. Nie wykazanie tej powierzchni w deklaracji wskazywałoby, że w 2013 r. podatkowe dochody gminy zostały zaniżone o 431.225,55 zł, tj. o 55.196,40 zł więcej niż wskazują audytorzy KAS (zniżono podatek o 287.483,70 zł i zaniżono skutki obniżenia górnych stawek o 143.741,85 zł),

f) 8, 9 i 10, którzy naruszyli art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.  Pierwszy z wymienionych podatników złożył deklarację w dniu 21 marca 2017 r., drugi w dniu 17 marca 2017 r. i ostatni z wymienionych w dniu 17 lutego 2017 r.,

g) podatnik wymieniony pod poz. 19 nie wykazał do opodatkowania budynku mieszkalnego. W trakcie kontroli podatnik złożył korektę deklaracji, w której wykazał do opodatkowania budynek mieszkalny o pow. 84,475 m2.

           Kontrola prawidłowości i powszechności opodatkowania podatkiem rolnym osób prawnych i jednostek niemających osobowości prawnej wykazała przypadki naruszenia następujących przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1892, ze zm.):

a) art. 3 ust. 4 w związku z łącznym opodatkowaniem gruntów posiadanych wyłącznie przez podatnika z gruntami współposiadanymi w przypadku podatnika wymienionego pod poz. 1,

b) art. 6a ust. 1 i 8 pkt 1 w zw. z art. 1 i art. 3 ust. 1 w efekcie niezłożenia deklaracji na podatek rolny i niewykazania gruntów przez podatników ujętych pod następującymi pozycjami załącznika nr 3/8 do protokołu kontroli:

- 2; z ewidencji gruntów i budynków wynika, że w jego posiadaniu są użytki rolne o pow. 3,3 ha (powierzchnia przeliczeniowa 0,168 ha). W trakcie kontroli organ podatkowy wezwał podatnika do złożenia deklaracji ale pismo nie zostało odebrane,

- 19; z ewidencji gruntów i budynków wynika, że w jego posiadaniu jest 17,32 ha (pow. przel. 0,04 ha) gruntów rolnych. Z ustaleń kontroli wynika, że organ podatkowy wzywał podatnika do złożenia deklaracji. W związku z brakiem reakcji w dniu 18 października 2018 r. zostały wydane decyzje określające wysokość zobowiązania podatkowego w za lata 2016-2018 w wysokości 15 zł,

- 20, który zgodnie z danymi geodezyjnymi posiada użytki rolne o pow. 1,12 ha (całość zwolniona). W dniu 21 września 2018 r. wysłano wezwanie do złożenia deklaracji. Podatnik do zakończenia kontroli nie złożył deklaracji,

- 23, w wyniku działań organu podatkowego prowadzonych w 2018 r. podatnik złożył deklarację w dniu 11 października 2018 r. o pow. 2,610 ha (całość zwolniona),

c) art. 6a ust. 8 pkt 1 przez podatników wymienionych w załączniku nr 3/8 pod poz. 1 (złożył deklarację w dniu 21 marca 2017 r.) i 3 (deklaracja wpłynęła w dniu 17 lutego 2017 r.). Niezłożenie w terminie deklaracji nie miało istotnego wpływu na realizację dochodów podatkowych – str. 100-101 protokołu kontroli.

           Kontrola powszechności i prawidłowości realizacji dochodów z tytułu podatku leśnego od osób prawnych i jednostek niemających osobowości prawnej wykazała z kolei naruszenie przywołanych przepisów ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1821, ze zm.):

a) art. 6 ust. 7 przez to, iż osobom fizycznym posiadający las we współwłasności z podatnikiem wymienionym w załączniku nr 3/10 pod poz. 6 (osoba prawna), wymierzono podatek w drodze decyzji ustalającej wysokość zobowiązania. Tymczasem przywołany przepis nakazuje, aby osoby fizyczne składały deklarację na podatek leśny oraz opłacały podatek na zasadach obowiązujących osoby prawne,

b) art. 2 ust. 4 w przypadku podatnika wymienionego w załączniku nr 3/9 pod poz. 6 w związku z przypisaniem na koncie podatkowym podatku w wysokości odpowiadającej jego udziałowi,

c) art. 1 ust. 1, art. 2 ust. 1 i art. 6 ust. 5 w związku z nie złożeniem deklaracji przez podatnika wymienionego pod poz. 12 na las o pow. 0,69 ha. W 2018 r. organ podatkowy wysłał do podatnika wezwanie do złożenia deklaracji za lata 2016-2017. Podatnik nie odebrał pisma. Niezłożenie deklaracji zgodnie z art. 54 § 1 k.k.s. może stanowić wykroczenie lub przestępstwo skarbowe. Naruszenie art. 6 ust. 5 stwierdzono też w przypadku podatnika wymienionego pod poz. 1, który złożył deklarację w dniu 21 marca 2016 r. – str. 102 protokołu kontroli.

           W trakcie kontroli dokonano sprawdzenia prawidłowości i powszechności opodatkowania podatkami rolnym, leśnym i od nieruchomości osób fizycznych. Weryfikacja polegała na sprawdzeniu poprawności danych zawartych w informacjach podatkowych oraz ewidencji podatkowej z danymi geodezyjnymi. Ponieważ ewidencja geodezyjna nie zawiera informacji na temat budynków i budowli, w zakresie tym posiłkowano się informacjami z portali geoportal.gov.pl i maps.google.pl. Z opisu zawartego na str. 103-109 protokołu wynika, że dokonane ustalenia dotyczyły m. in. rozbieżności między danymi zawartymi w informacjach podatkowych składanych przez podatników a faktycznymi powierzchniami użytkowymi budynków. W trakcie kontroli organ podatkowy pojął działania mające na celu zweryfikowanie przedmiotowych danych. W ich wyniku w przypadku części podatników udało się wyegzekwować nowe informacje podatkowe, w których wykazane powierzchnie użytkowe różnią się od danych pierwotnych. Sytuacja taka stanowi naruszenie przepisów ustaw o podatku rolnym, o podatku leśnym i o podatkach i opłatach lokalnych. W przypadku części podatników wymienionych w protokole kontroli do dnia zakończenia kontroli nie udało się zweryfikować danych zawartych w informacjach podatkowych. Istnieje zatem konieczność kontynuowania tych działań a w przypadku ich fiaska prowadzenie czynności zmierzających do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w drodze decyzji.

           Na wskazanych wyżej stronach protokołu zawarto także opis wyników kontroli opodatkowania podatkiem od nieruchomości osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą. Stwierdzono szereg nieprawidłowości i zaniechań ze strony organu podatkowego skutkujących naruszenie następujących przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w tym m. in. art. 3 ust. 3 w zakresie opodatkowania budowli i art. 1a ust. 1 pkt 3 w zakresie opodatkowania przedmiotów będących w posiadaniu przedsiębiorców.

                      Dokonano analizy prowadzonych postepowań podatkowych oraz formalno-prawnej zgodności z obowiązującymi przepisami decyzji, na podstawie których udzielano ulg w zapłacie podatków. Z dokonanych ustaleń wynika, że:

a) w decyzjach o nr Fn.3120.2.2017 i Fn.3120.1.2017 wydanych na podstawie art. 67a Ordynacji podatkowej brak uzasadnienia prawnego, co stanowi naruszenie art. 201 § 1 pkt 6 ustawy. Zgodnie z art. 210 § 5 decyzje, na podstawie których przyznano ulgi muszą zawierać uzasadnienie w formie przewidzianej w § 4 przepisu tzn. uzasadnienie prawne decyzji powinno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa,

b) decyzja Fn.3123.1.2017 została wydana na wniosek osoby nie będącej podatnikiem. W związku z powyższym organ podatkowy był zobowiązany do ustalenia czy wnioskodawca może być stroną inicjującą postepowanie podatkowe. Brak przesłanek do uznania wnioskodawcy za stronę obligowałby organ do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania – str. 110-115 protokołu kontroli.

Z kolei przeprowadzone badanie działań upominawczych i egzekucyjnych w zakresie ich prawidłowości, powszechności i kompletności pozwoliło ustalić, że:

a) na koniec 2017 r. przygotowano do odpisu należności przedawnione dotyczące 26 podatników na łączną kwotę 1.253,14 zł. Kontrolę prawidłowości zastosowania instytucji przedawnienia przeprowadzono na próbie pięciu podatników. Z opisu zawartego na str. 117-124 protokołu kontroli wynika, że w przypadku podatnika o nr konta 10188896 podjęte działania windykacyjne nie przyniosły żadnych efektów. Organy egzekucyjne przesłały dwa postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Natomiast w przypadku podatników  10248895; 10098864; 10078914 i 150062 stwierdzono, że działań egzekucyjnych nie prowadzono, ponieważ na zwróconych upomnieniach figurowały adnotacje, że podatnicy nie żyją. Według uzyskanych wyjaśnień nie podejmowano działań mających na celu ustalenie spadkobierców z uwagi na koszty związane z takim postępowaniem. Figurujące na kontach zaległe kwoty były niewielkie. Ponadto należy dokonać analizy kont podatników posiadających zaległość. Może się bowiem okazać, że zgodnie z obowiązującym przepisami kwoty te nie powinny być zaksięgowane jako przypis z uwagi na brak skutecznego doręczenia decyzji. Zatem dopiero po ustaleniu spadkobierców możliwe jest dokonanie wymiaru podatku za lata ubiegłe z uwzględnieniem zapisów art. 68 Ordynacji podatkowej,

b) działaniami egzekucyjnymi nie objęto sześciu podatników. Z załącznika nr 3/14 do protokołu kontroli wynika, że pięciu z tych podatników nie żyje a w jednym przypadku nie jest znany nr PESEL. Nie było zatem, zdaniem kontrolowanej jednostki, możliwości skutecznego wystawienia tytułów wykonawczych. W 2018 r. organ podatkowy występował do organów prowadzących m.in. ewidencję ludności o wskazanie osób spokrewnionych po zmarłych podatnikach oraz podanie ich numerów PESEL. W odpowiedzi wskazały one, że nie są władne do podawania takich informacji i takie zapytanie należy kierować do Centrum Personalizacji Dokumentów w MSWiA w Warszawie. W przypadku podatnika o nr 200054 organ podatkowy wystąpił do sądu z wnioskiem o wydanie postanowienia w sprawie stwierdzenie nabycia prawa do spadku. Na dzień zakończenia kontroli w sprawie tej nie zapadła żadna decyzja.

           Mając na uwadze regulacje wprowadzone zarządzeniem Nr 113/12 Wójta Gminy Trzcianne dotyczące polityki rachunkowości, dokonane ustalenia wskazują na ich naruszenie w zakresie terminowości wystawiania upomnień. W latach 2012-2015 średni czas, po jakim wystawiano upomnienia, wynosił 38 dni, natomiast w latach 2016-2017 – 36 dni. W jednym i drugim przypadku terminy te są dłuższe niż przewidują to przepisy wewnętrzne – zgodnie z nimi, jeżeli podatnik nie zapłacił należności w terminie płatności podatku lub raty, w którym przypada ta płatność, osoba zobowiązana do prowadzenia ewidencji sporządza, nie później niż po upływie 30 dni upomnienie, które wysyła się do dłużnika za potwierdzeniem odbioru, a w przypadku gdy rata podatku wynosi mniej niż 10 złotych upomnienie wysyła się na koniec roku podatkowego, którego dotyczy ta płatność. Ponadto przepisy wewnętrzne są generalnie bardziej rygorystyczne niż przepisy wykonawcze wydane na podstawie ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1314, ze zm.), a szczególnie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2015 r. w sprawie postępowania wierzycieli należności pieniężnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1483). Należałoby rozważyć ewentualną korektę regulacji wewnętrznych obowiązujących w tym obszarze, w kierunku ich dostosowania do przepisów powszechnie obowiązujących, z uwzględnieniem  specyfiki jednostki, w tym także możliwości wykonawczych wynikających z obsady personalnej.

Kontrola prawidłowości danych wykazanych w sprawozdaniach Rb-27S i Rb-PDP sporządzonych za rok 2017, dokonana w zakresie wykazanych skutków obniżenia górnych stawek podatków oraz udzielonych ulg, odroczeń i umorzeń wskazuje, że w przedmiotowych sprawozdaniach nie wykazano:

- skutków obniżenia górnych stawek w podatku od nieruchomości na kwotę 202.824 zł  i skutków obniżenia górnych stawek w podatku od środków transportowych na kwotę 1.524,89 zł,

- skutków udzielonych ulg i zwolnień w podatku od nieruchomości na kwotę 242.708 zł i skutków zwolnień w podatku od środków transportowych na kwotę 12.700 zł,

- skutków wynikających z decyzji wydawanych przez organ podatkowy w zakresie umorzenia zaległości podatkowych na kwotę 682 zł.

           Błędnie wykazano z kolei – jako umorzenie zaległości podatkowych wynikających z decyzji organu podatkowego – kwotę 66.636 zł, która dotyczyła należności przedawnionych. W trakcie kontroli w opisanym zakresie dokonano korekty sprawozdań – str. 125-126 protokołu kontroli.

           Pośród wydatków bieżących sprawdzeniu poddano m.in. wydatki z tytułu wynagrodzeń pracowników Urzędu Gminy. Analiza postanowień obowiązującego w jednostce regulaminu wynagradzania, wprowadzonego przez Pana w dniu 29 grudnia 2015 r., wykazała, że zawiera on bezpodstawne postanowienia odnoszące się do przyznawania dodatku funkcyjnego dla Skarbnika Gminy. Kwestie dotyczące przyznawania dodatku funkcyjnego dla Skarbnika nie powinny być przedmiotem regulacji zawartych w regulaminie wynagradzania pracowników Urzędu, ponieważ zgodnie z art. 39 ust. 1 w zw. z art. ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o pracownikach samorządowych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1260, ze zm.) regulamin nie dotyczy zasad wynagradzania pracowników zatrudnionych na podstawie powołania, a jedynie pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę. W odniesieniu do zasad wynagradzania pracowników zatrudnionych na podstawie powołania bezpośrednie zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wydanego na podstawie ustawy o pracownikach samorządowych – w okresie objętym kontrolą rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 2009 r. w sprawie wynagradzania pracowników samorządowych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1786, ze zm.), a od 19 maja 2018 r. w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 15 maja 2018 r. w sprawie wynagradzania pracowników samorządowych (Dz. U. z 2018 r. poz. 936) – str. 127-128 protokołu kontroli.

Analiza poleceń wyjazdu służbowego i rozliczeń kosztów podróży (str. 135-137 protokołu kontroli) wykazała uchybienia w dwóch przypadkach w badanej próbie, dotyczących poleceń wyjazdu o numerach:

- 281; rachunek kosztów na kwotę 100,30 zł; polecenie wyjazdu służbowego wystawione zostało w dniu 29 września 2017 r. przez Pana Wójta dla Zastępcy Wójta do Białegostoku na dzień 2 października 2017 r. (poniedziałek); podróż służbową rozliczono dnia 29 września 2017 r. (piątek). Występuje zatem rozbieżność między treścią polecenia wyjazdu a dniem odbycia podróży,

- 309; rachunek kosztów na kwotę 193,91 zł; polecenie wyjazdu służbowego wystawione zostało w dniu 24 października 2017 r. przez Pana Wójta dla Zastępcy Wójta do Białegostoku na czas od 24 do 25 października 2017 r. w celu: Konferencja „Kierunek: Dobra energia”; rozliczono podróż służbową polegającą na 2 przejazdach tam i z powrotem do Białegostoku w dniu 24 października 2017 r.; ujęcie takiej daty w rozliczeniu wyjaśniono pomyłką.

Ustalono ponadto, że koszty podróży służbowej wypłacane kierownikowi referatu organizacyjnego Urzędu (będącego jednocześnie zastępcą kierownika USC) w celu określanym jako „sprawy służbowe” wypłacane są z rozdz. 75011 „Urzędy wojewódzkie” (polecenia wyjazdu służbowego wystawiano „Kierownikowi Referatu Organizacyjnego”), zamiast z rozdz. 75023 „Urzędy gmin (miast, miast na prawach powiatu”. Z  wyjaśnienia Skarbnika wynika, że koszty podróży kierownikowi Referatu Organizacyjnego wypłacano omyłkowo z rozdziału 75011.

Ponadto nie ujęto w księgach i sprawozdaniu Rb-28S według stanu na koniec września 2017 r. zobowiązań wynikających z przedłożonych rozliczeń kosztów podróży służbowych odbytych we wrześniu 2017 r. na łączną kwotę 282,50 zł, czym naruszono art. 20 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym. Polecenia wyjazdu służbowego zostały przedstawione przez delegowanych do rozliczenia w dniach 2-3 października 2017 r., czyli przed terminem sporządzenia sprawozdania za wrzesień, co świadczy o tym, że jednostka miała możliwość ujęcia w księgach zobowiązań wynikających z rozliczeń kosztów podróży według stanu na 30 września i wykazania ich w sprawozdaniu Rb-28S – str. 136-137 protokołu kontroli.

W okresie objętym kontrolą kontrolowana jednostka nie posiadała opracowanych procedur wyłaniania wykonawców zamówień publicznych, do których ze względu na ich wartość nie mają zastosowania przepisy Prawa zamówień publicznych. Od dnia 16 kwietnia 2014 r. kwota, poniżej której nie ma obowiązku stosowania procedur Prawa zamówień publicznych wynosi 30.000 euro. Ustawa o finansach publicznych w art. 44 ust. 3 pkt 1 stanowi, że wydatki publiczne powinny być dokonywane w sposób celowy i oszczędny, z zachowaniem zasady uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów. Wewnętrzne procedury winny zaś zapewniać właściwe udokumentowanie przestrzegania tej zasady przy wyłanianiu wykonawców odpłatnych dostaw, robót i usług, do których nie mają zastosowania przepisy Prawa zamówień publicznych.

W wystąpieniu pokontrolnym wystosowanym po poprzedniej kontroli kompleksowej gminy Trzcianne pismem RIO.I.6001-11/14 z dnia 13 stycznia 2015 r. zalecono opracowanie i wdrożenie pisemnych procedur wewnętrznych regulujących zasady wyłaniania wykonawców zamówień publicznych, do których – ze względu na wartość nieprzekraczającą 30.000 euro – nie stosuje się przepisów Prawa zamówień publicznych. W odpowiedzi Pan Wójt przedstawił: W dniu 9 kwietnia 2015 r. Wójt Gminy Trzcianne podpisał zarządzenie nr 30/15 w sprawie regulaminu udzielania przez Gminę Trzcianne /Urząd Gminy Trzcianne zamówień finansowanych ze środków publicznych o wartości wyrażonej w złotych i nie przekraczających równowartości kwoty 30.000 euro. Kontrolującym okazano wydane przez Pana w dniu 16 grudnia 2016 r. zarządzenie Nr 154/16 w sprawie uchylenia regulaminu udzielania przez Gminę Trzcianne/Urząd Gminy Trzcianne zamówień finansowanych ze środków publicznych o wartości wyrażonej w złotych i nie przekraczających równowartości kwoty 30.000 euro. W wyjaśnieniu w sprawie przyczyn uchylenia tych procedur stwierdził Pan: Regulamin udzielania przez Gminę Trzcianne/Urząd Gminy Trzcianne zamówień finansowanych ze środków publicznych o wartości wyrażonej w złotych i nie przekraczających równowartości kwoty 30.000 euro został uchylony na podstawie art. 4 pkt. 8 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (tj. Dz. U. z 2018 r. poz. 1986 ze zm.) zgodnie z którym ustawy nie stosuje się do zamówień i konkursów, których wartość nie przekracza wyrażonej w złotych równowartości kwoty 30 000 euro. Wydatki Gminy Trzcianne są realizowane w sposób oszczędny i gospodarny. W konsekwencji brak udokumentowania sposobu wyboru wykonawców (wyłonienia najkorzystniejszej oferty) zamówień publicznych o znacznej wartości, lecz nieprzekraczającej 30.000 euro, co dotyczy na przykład wydatków na zakup paliwa stanowiących w 2017 r. równowartość netto 29.437 euro. Analiza wysokości wydatków gminy na ten cel w kontekście cen stosowanych przez stację paliw w danych  dniach wobec rolników nabywających olej napędowy (udokumentowanych fakturami przedłożonymi do Urzędu w celu uzyskania zwrotu podatku akcyzowego) wykazała, że gmina nabywała olej napędowy po cenach niższych o 0,04-0,05 zł za litr niż pozostali nabywcy. Stosowany rabat nie wynikał z żadnych pisemnych ustaleń ze sprzedawcą.

W trakcie kontroli zostało wydane przez Pana zarządzenie Nr 295/18 z dnia 5 września 2018 r. w sprawie regulaminu udzielania przez Gminę Trzcianne/Urząd Gminy Trzcianne zamówień finansowanych ze środków publicznych o wartości wyrażonej w złotych i nie przekraczających równowartości kwoty 30.000 euro. W regulaminie postanowiono m.in., że do zamówień, których wartość szacunkowa nie przekracza kwoty 10.000 euro nie stosuje się postanowień niniejszego regulaminu, a także, że regulaminu nie stosuje się w przypadku zakupu m.in. paliw płynnych, gazowych i stałych, energii elektrycznej i cieplnej, zakupów detalicznych artykułów spożywczych na potrzeby Urzędu Gminy i Rady Gminy, sprzętu i materiałów nabywanych na potrzeby awarii oraz konserwacji mienia Urzędu Gminy, robót wykonywanych sposobem gospodarczym przez pracowników urzędu, usług wykonywania bieżących napraw – str. 139-141 protokołu kontroli.

Badaniem objęto prawidłowość udzielania i realizacji zamówień publicznych na podstawie przepisów ustawy Prawo zamówień publicznych. Analiza postępowania przeprowadzonego w trybie przetargu nieograniczonego na odbiór i zagospodarowanie odpadów komunalnych z terenu gminy Trzcianne na rok 2018 wykazała, że w specyfikacji istotnych warunków zamówienia z października 2017 r. jako kryteria oceny ofert wskazano cenę – 60 pkt i termin płatności – 40 pkt. W zakresie drugiego z kryteriów oferta mogła uzyskać 40 pkt przy zaoferowaniu terminu zapłaty za fakturę 30 dni od daty otrzymania i 0 pkt przy terminie 14-dniowym, przy braku możliwości uzyskania pośredniej liczby punktów. Odnosząc się do przyjętych przez zamawiającego kryteriów oceny ofert na odbiór i zagospodarowanie odpadów wskazać należy, że zgodnie z art. 91 ust. 2a Prawa zamówień publicznych zamawiający będący jednostką sektora finansów publicznych może zastosować kryterium ceny jako jedyne kryterium oceny ofert lub kryterium o wadze przekraczającej 60%, jeżeli określi w opisie przedmiotu zamówienia standardy jakościowe odnoszące się do wszystkich istotnych cech przedmiotu zamówienia oraz wykaże w załączniku do protokołu, w jaki sposób zostały uwzględnione w opisie przedmiotu zamówienia koszty cyklu życia. Przy czym warunki te nie dotyczą – co nie wymaga specjalnego uzasadnienia – postępowań dotyczących przedmiotu zamówienia uprawniającego do zastosowania np. trybu zapytania o cenę, w którym jedynym kryterium oceny ofert jest cena (art. 91 ust. 2a w zw. z przepisami Oddziału 6 „Zapytanie o cenę” Prawa zamówień publicznych). W ocenie kontroli w specyfikacji istotnych warunków zamówienia określono przedmiot zamówienia dostatecznie precyzyjnie.

Z kolei cykl życia Prawo zamówień publicznych definiuje w art. 2 pkt 1a jako wszelkie możliwe kolejne lub powiązane fazy istnienia przedmiotu dostawy, usługi lub roboty budowlanej, w szczególności badanie, rozwój, projektowanie przemysłowe, testowanie, produkcję, transport, używanie, naprawę, modernizację, zmianę, utrzymanie przez okres istnienia, logistykę, szkolenie, zużycie, wyburzenie, wycofanie i usuwanie. Zagadnienie cyklu życia nie może mieć zatem wpływu na usługę, jaką jest odbiór i zagospodarowanie odpadów komunalnych.

W związku z przedstawionymi okolicznościami wystąpiono o wyjaśnienie, dlaczego mając ma uwadze art. 91 ust. 2a ustawy oraz charakter usługi będącej przedmiotem zamówienia określono kryterium ceny na poziomie jedynie 60%. Według złożonego wyjaśnienia Zgodnie z art. 91 ust. 2a ustawy PZP, zamawiający, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2, oraz ich związki kryterium ceny mogą zastosować jako jedyne kryterium oceny ofert lub kryterium o wadze przekraczającej 60%, jeżeli określą w opisie przedmiotu zamówienia standardy jakościowe odnoszące się do wszystkich istotnych cech przedmiotu zamówienia oraz wykażą w załączniku do protokołu w jaki sposób zostały uwzględnione w opisie przedmiotu zamówienia koszty cyklu życia. Zamawiający, tj. Gmina Trzcianne zrezygnowała z możliwości przewidzianej art. 91 ust. 2a, tj. zastosowania kryterium ceny na poziomie 100% i wybrała również poza cenowe kryterium oceny ofert – termin płatności faktury. Nie negując tez zawartych w wyjaśnieniu wskazać należy, że nie ma przeszkód, aby określony termin płatności faktur stanowił jeden z wymaganych przez zamawiającego warunków realizacji zamówienia. W praktyce faktury wystawiane przez wykonawcę usług były opłacane w ciągu 1-10 dni od ich otrzymania, podczas gdy obie złożone w postępowaniu oferty przewidywały 30-dniowy termin płatności. Jest to kolejny argument o braku rzeczywistej istotności terminu płatności, któremu nadano tak znaczącą wagę kryterium, przekładającą się na stworzenie potencjalnego niebezpieczeństwa wyboru oferty o znacząco wyższej cenie przy braku innych istotnych korzyści dla zamawiającego, kompensujących wyższe wydatki.

Podsumowując opisany stan faktyczny oraz tezy zawarte w wyjaśnieniach należy podkreślić, że podstawowym celem prowadzenia postępowania o udzielenie udzielenia zamówienia publicznego jest dokonanie wyboru najkorzystniejszej oferty w rozumieniu art. 2 pkt 5 ustawy. Sformułowanie kryteriów oceny ofert, które mogą prowadzić do wyboru oferty istotnie droższej przy braku korzyści adekwatnie rekompensujących potencjalnie wyższe wydatki świadczy o przygotowaniu postępowania z naruszeniem zasad z art. 7 ust. 1 Prawa zamówień publicznych. Usprawiedliwieniem dla tego stanu nie jest wskazanie w art. 91 ust. 2a Prawa zamówień publicznych, że zamawiający „może” ukształtować wagę kryterium ceny w dowolny sposób. Zamawiający powinien kształtować kryteria w sposób zapewniający wybór oferty najkorzystniejszej, ustalając inne niż cena kryteria na poziomie odpowiednim do ich rzeczywistej istotności względem wydatków, które będą poniesione na realizację zamówienia. Prawo zamówień publicznych nie znosi obowiązku stosowania art. 44 ust. 3 pkt 1 ustawy o finansach publicznych, zgodnie z którym wydatki publiczne powinny być dokonywane w sposób celowy i oszczędny, z zachowaniem zasady uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów – str. 143-149 protokołu kontroli.

Ponadto z ustaleń kontroli wynika, że wyznaczając komisję przetargową do przeprowadzenia postępowania o udzielenie tego zamówienia publicznego określił Pan jedynie jej skład personalny. Pozostaje to w sprzeczności z art. 21 ust. 3 Prawa zamówień publicznych, zgodnie z którym kierownik zamawiającego określa organizację, skład, tryb pracy oraz zakres obowiązków członków komisji przetargowej, mając na celu zapewnienie sprawności jej działania, indywidualizacji odpowiedzialności jej członków za wykonywane czynności oraz przejrzystości jej prac – str. 143 protokołu kontroli.

Stwierdzone w trakcie kontroli nieprawidłowości i uchybienia były w głównej mierze wynikiem nieprzestrzegania lub błędnej interpretacji przepisów prawnych dotyczących gospodarki finansowej i rachunkowości gminy oraz nieprawidłowego funkcjonowania kontroli zarządczej.

Organem wykonawczym gminy wiejskiej jest Wójt, na którym spoczywają obowiązki dotyczące m.in. przygotowywania projektów uchwał Rady Gminy, wykonywania budżetu i gospodarowania mieniem, a także ogólna odpowiedzialność za prawidłową gospodarkę finansową (art. 30 ust. 1 i 2, art. 60 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Wójt jako organ wykonawczy wykonuje zadania przy pomocy Urzędu, działającego w strukturze organizacyjnej wskazanej w protokole kontroli, którego jest kierownikiem (art. 33 ust. 1 i 3 ustawy). Odpowiedzialność za gospodarkę finansową Urzędu, jako jednostki sektora finansów publicznych, w tym za wykonywanie obowiązków w zakresie kontroli zarządczej, spoczywa na Wójcie – kierowniku jednostki – zgodnie z art. 53 ust. 1 i art. 69 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych oraz pracownikach, którym powierzono obowiązki w zakresie gospodarki finansowej.

Wójt jest również organem podatkowym pierwszej instancji w myśl przepisu art. 13 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Obowiązki w zakresie prowadzenia rachunkowości spoczywały, stosownie do postanowień zakresu czynności, na Skarbniku Gminy. Prawa i obowiązki głównego księgowego (skarbnika) określają przepisy art. 54 ustawy o finansach publicznych.

Mając na uwadze ustalenia kontroli, na podstawie art. 9 ustawy o regionalnych izbach obrachunkowych, zalecam:

1. Realizowanie obowiązku sporządzania dokumentów przewidzianych procedurami kontroli zarządczej obowiązującymi w Urzędzie. Ewentualnie rozważenie zmiany procedur w tym zakresie, jeżeli nie są one dostosowane do faktycznych potrzeb jednostki.

2. W zakresie regulacji wewnętrznych składających się na dokumentację opisującą przyjęte zasady rachunkowości:

a) określenie metod prowadzenia ewidencji poszczególnych grup rzeczowych składników aktywów obrotowych (materiałów), jak tego wymaga art. 17 ust. 2 ustawy o rachunkowości,

b) wprowadzenie do zakładowego planu kont i określenie zasad funkcjonowania konta 310, przy uwzględnieniu metod ewidencji wybranych przez Pana Wójta.

3. Zobowiązanie Skarbnika do wyeliminowania nieprawidłowości i uchybień w zakresie ewidencji księgowej, poprzez:

a) wyodrębnianie dodatkowych kont w ramach konta 133 wyłącznie dla ewidencji obrotów i sald dodatkowych rachunków bankowych otwartych w celu gromadzenia środków budżetu,

b) zaprzestanie prowadzenia odrębnego konta analitycznego do konta 222 służącego jedynie wydzielaniu rozliczeń ze szkołą z tytułu dochodów z odsetek, w sytuacji gdy pozostałe dochody szkoły rozliczane są za pomocą innego konta analitycznego w ramach konta 222, mając na uwadze, że konto to służy ustaleniu stanu rozliczeń z poszczególnymi jednostkami budżetowymi, a nie z tytułu różnego rodzaju dochodów z daną jednostką,

c) ustalanie dwustronnego salda konta 224 w ewidencji budżetu, w przypadku występowania na nim zarówno należności, jak i zobowiązań, mając na uwadze m.in. zapewnienie prawidłowych danych podlegających prezentacji w bilansie z wykonania budżetu,

d) ewidencjonowanie na koncie 224 w ewidencji budżetu rozrachunków z tytułu udziału w podatkach dochodowych oraz z tytułu podatków pobieranych na rzecz gminy przez urzędy skarbowe,

e) ujmowanie na koncie 130-1 wyłącznie operacji dotyczących dochodów wykonanych; zaniechanie księgowania na nim operacji podlegających zaliczeniu tylko do dochodów otrzymanych, mając na uwadze, że na konto 800 powinna być przeniesiona z konta 130 kwota dochodów wykonanych za dany rok,

f) księgowanie na koncie 800 przychodów dotyczących dochodów wykonanych z tytułu udziałów w PIT i CIT w roku zaksięgowania tych dochodów, niezależnie od faktu otrzymania środków pieniężnych z tego tytułu w styczniu następnego roku,

g) wyksięgowanie z kontem 960 nierealnego zobowiązania w wysokości 0,88 zł widniejącego na koncie 224 w ewidencji budżetu,

h) prawidłowe ustalanie dochodów, wydatków i wyniku budżetu za rok budżetowy, przy uwzględnieniu uwag zawartych w części opisowej wystąpienia,

i) wykazywanie należności z tytułu dotacji podlegających zwrotowi w następnym roku wyłącznie na koncie 221 w ewidencji Urzędu, mając na uwadze zapewnienie prawidłowego ustalenia wyniku budżetu,

j) usunięcie nierealnego salda Wn konta 290 poprzez wyksięgowanie go z kontem 800,

k) wyksięgowywanie umorzonych odsetek lub przedawnionych odsetek od zaległości podatkowych zapisem Wn 751 – Ma 221, a jeżeli odsetki te były wcześniej objęte odpisem aktualizującym, zapisem Wn 290 – Ma 221,

l) dokonywanie na koncie 290 odpisów aktualizujących należności posiadające cechy wypełniające przesłanki określone przepisami art. 35b ust. 1 ustawy o rachunkowości, stosując w tym zakresie zapisy podane w części opisowej wystąpienia,

ł) ujmowanie na koncie 221 wykazywanych w sprawozdaniu Rb-27S kwot zaległości i nadpłat z tytułu udziału w podatkach dochodowych i z tytułu podatków pobieranych przez urzędy skarbowe,

m) ustalanie na koncie 221 dwustronnego salda w przypadku ujęcia na nim zarówno należności, jak i nadpłat,

n) wyodrębnienie z wartości nabytej działki nr 85/4 wartości studni głębinowej i przyjęcie jej na stan środków trwałych,

o) ewidencjonowanie pozostałych środków trwałych na koncie 013 zgodnie z zasadami przyjętymi w przepisach wewnętrznych,

p) prowadzenie ewidencji analitycznej dla wartości niematerialnych i prawnych,

q) ujmowanie na koncie 310, z jednoczesną korektą kosztów, stwierdzonego w wyniku spisu z natury stanu materiałów odpisywanych w koszty w momencie zakupu,

r) naliczanie i ujmowanie w księgach należnych gminie odsetek od nieterminowo opłacanych należności, według stanu na dzień uregulowania długu i na koniec każdego kwartału,

s) założenie ewidencji analitycznej gruntów stanowiących własność gminy, określającej wartość każdej działki jako odrębnego środka trwałego; tym celu:

- w przypadku posiadania dokumentacji stanowiącej podstawę ustalenia wartości poszczególnych działek (uwzględnionej już w saldzie konta 011), przypisanie jej w ewidencji analitycznej jako wartości tych środków trwałych,

- w przypadku działek, których wartość nie była dotychczas uwzględniona w księgach (nie składała się na sumę ujętą na koncie 011), dokonanie wyceny ich wartości (na podstawie posiadanych dokumentów, a w przypadku ich braku po ustaleniu wartości rynkowej lub inaczej określonej wartości godziwej), stosownie do zasad z art. 28 ust. 1 pkt 1a ustawy o rachunkowości – w celu ujęcia jej na koncie 011 i w ewidencji analitycznej, aby finalnie każda ujęta w niej nieruchomość miała ustaloną wartość inwentarzową,

t) wyksięgowywanie wartości ewidencyjnej sprzedanych działek gruntu z konta 011 i z ewidencji analitycznej założonej w wykonaniu powyższego wniosku,

u) wykazywanie w ewidencji i sprawozdawczości, zgodnie z przepisami art. 6 ust. 1 i art. 20 ust. 1 ustawy o rachunkowości, wszystkich bezspornych zobowiązań i kosztów dotyczących danego okresu sprawozdawczego.

4.  W zakresie sprawozdawczości:

a) wykazywanie w sprawozdaniach Rb-28S i Rb-Z wszystkich zobowiązań wymagalnych, tj. zobowiązań, których termin płatności minął na dzień sprawozdawczy,

b) wykazywanie w sprawozdaniu Rb-27S rzetelnych danych o należnościach pozostałych do zapłaty, zgodnych z danymi ksiąg rachunkowych,

c) zaprzestanie wykazywania w sprawozdaniu jednostkowym Rb-27S sporządzanym przez Pana Wójta na podstawie danych ewidencji Urzędu i budżetu należności od dłużników alimentacyjnych w części przypadającej gminie; egzekwowanie wykazywania tych należności w sprawozdaniu jednostkowym Rb-27S GOPS,

d) zaprzestanie sporządzania „jednostkowego sprawozdania Rb-27ZZ” Urzędu Gminy w zakresie danych dotyczących dochodów z zadań zleconych nie realizowanych przez Urząd, lecz przez GOPS

e) zapewnienie prawidłowego wykazywania przez GOPS danych w części A jednostkowego sprawozdania Rb-27ZZ, tj. ujmowania w tej części również należności z tytułu odsetek,

f) zapewnienie wypełniania przez GOPS kolumny „Dochody przekazane” w jednostkowym sprawozdaniu Rb-27ZZ, w której powinna zostać podana kwota dochodów z zadań zleconych przelanych z rachunku GOPS na rachunek budżetu gminy,

g) wykazywanie danych w pozycji „gotówka i depozyty” sprawozdania Rb-N zgodnie z zasadami wynikającymi z § 13 ust. 1 pkt 4 załącznika nr 9 do rozporządzenia w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych,

h) wykazywanie w sprawozdaniu Rb-28S wynikających z deklaracji VAT-7 i ksiąg rachunkowych zobowiązań gminy z tytułu wydatków dotyczących podatku VAT podlegającego odprowadzeniu do urzędu skarbowego,

i) wykazywanie w sprawozdaniu Rb-ST prawidłowej kwoty środków niewykorzystanych dotacji.

j) wykazywanie w sprawozdaniu Rb-NDS prawidłowych danych dotyczących wykonanych przychodów z tytułu wolnych środków,

k) bezwzględne przestrzeganie zgodności danych o wyniku budżetu za rok budżetowy prezentowanych w ewidencji budżetu i bilansie z wykonania budżetu z danymi w tym zakresie wynikającymi ze sprawozdawczości budżetowej (Rb-27S, Rb-28S, Rb-NDS),

l) prawidłowe wykazywanie w sprawozdaniach Rb-27S i Rb-PDP skutków obniżenia górnych stawek podatków oraz udzielonych ulg, odroczeń i umorzeń.

5. Zobowiązanie Skarbnika do bieżącego ustalania i przypisywania według poszczególnych kontrahentów odsetek dopisywanych przez bank do rachunku sum depozytowych, w celu uniknięcia przypadków utrzymywania sald o nieokreślonym pochodzeniu. Podjęcie próby ustalenia kontrahentów, którym powinna być zwrócona kwota 9.638,82 zł przechowywana na tym rachunku, a w przypadku braku możliwości ich ustalenia przelanie tej kwoty na dochody budżetu.

6. Zmodyfikowanie podziału obowiązków w zakresie procesów związanych z gospodarką drukami ścisłego zarachowania, mając na uwadze wskazania zawarte w części opisowej wystąpienia i protokole kontroli, dotyczące stwierdzonego stanu wykonywania przez jednego pracownika zadań w zakresie przyjmowania, ewidencji, rozchodu i wykorzystania druków. Wydawanie kasjerowi ponumerowanych druków oraz rozliczanie go z ich wykorzystania.

7. W zakresie inwentaryzacji:

a) określanie w zarządzeniach wydawanych przez Pana Wójta właściwych metod inwentaryzacji poszczególnych aktywów i pasywów oraz wskazywanie na realizację wszystkich obowiązków inwentaryzacyjnych wynikających z ustawy,

b) przestrzeganie terminu przeprowadzania inwentaryzacji należności od podmiotów prowadzących księgi rachunkowe drogą uzyskania potwierdzenia sald,

c) zapewnienie przeprowadzania i prawidłowego dokumentowania inwentaryzacji materiałów drogą spisu z natury.

8. Zapewnienie prawidłowego stosowania klasyfikacji budżetowej, przy uwzględnieniu uwag zawartych w części opisowej wystąpienia.

9. W zakresie dochodów z opłat za użytkowanie wieczyste:

a) ustalanie opłat rocznych zgodnie z art. 77 ust. 2a ustawy o gospodarce nieruchomościami (z uwzględnieniem interpretacji Sądu Najwyższego przywołanej w części opisowej wystąpienia) w przypadku, gdy po aktualizacji wartości nieruchomości opłata wzrosła ponad dwukrotną wartość dotychczasowej opłaty,

b) zmniejszenie należności od użytkownika wieczystego wskazanego w protokole kontroli o łączną kwotę 1.832,71 zł, o którą zawyżono naliczenie opłaty w związku z błędnym zastosowaniem art. 77 ust. 2a ustawy o gospodarce nieruchomościami.

10. Niezwłoczne przedłożenie Radzie Gminy projektu uchwały w sprawie wieloletniego programu gospodarowania mieszkaniowym zasobem gminy Trzcianne.

11. Pobieranie od najemców opłat za ogrzewanie w wysokości pokrywającej ponoszone przez gminę koszty dostarczenie ciepła do lokali. W tym celu dokonywanie cyklicznego rozliczenia opłat wnoszonych przez najemców lokali mieszkalnych za ogrzewanie z kosztami faktycznie ponoszonymi przez gminę na jego dostarczenie, mając na uwadze przepisy art. 9 ust. 2 ustawy o ochronie praw lokatorów…

12. Ustalenie w umowach z najemcami lokali użytkowych odrębnie kwoty czynszu za najem lokali, a odrębnie zasad zwrotu przez najemcę ponoszonych przez gminę kosztów ogrzewania, z uwzględnieniem, że koszty te powinny być zwrócone gminie w pełnej wysokości. Ponadto dostosowanie treści umów do rzeczywistości – w świetle złożonych w trakcie kontroli wyjaśnień – poprzez usunięcie postanowień określających koszty mające wchodzić w skład czynszu.

13. Wskazywanie w fakturach wystawianych za najem lokali terminu zapłaty zgodnego z postanowieniami umów najmu.

14. Zapewnienie bieżącego podejmowania przewidzianych przepisami prawa czynności egzekucyjnych, mając na uwadze wyeliminowanie niebezpieczeństwa dopuszczenia do upływu terminu przedawnienia należności. W tym celu m.in. pisemne powierzenie właściwemu pracownikowi obowiązków dotyczących inicjowania czynności egzekucyjnych wobec zalegających z należnościami cywilnoprawnymi.

15. W zakresie opłat za zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych:

a) pobieranie opłaty za korzystanie z zezwolenia obowiązującego po wygaśnięciu dotychczasowego zezwolenia posiadanego przez przedsiębiorcę prowadzącego działalność w tym zakresie – ustalonej proporcjonalnie za część pierwszego roku obowiązywania nowego zezwolenia – z uwzględnieniem wartości sprzedaży alkoholu w roku poprzednim, mając na uwadze argumentację i tezy orzecznictwa zaprezentowane w części opisowej wystąpienia,

b) wystąpienie do przedsiębiorców o dokonanie wpłaty kwot, o które zaniżono opłaty za II półrocze 2017 r., wynoszących odpowiednio 2.103,60 zł i 23,63 zł, mając jednocześnie na uwadze przepisy art. 18 ust. 12 pkt 5 lit. b), ust. 12b i 13 ustawy o wychowaniu w trzeźwości…

16. Przedłożenie Radzie Gminy projektu uchwały określającej stawki opłaty adiacenckej z tytułu wzrostu wartości nieruchomości spowodowanego jej podziałem oraz wybudowaniem urządzeń infrastruktury technicznej, ze wskazaniem na obowiązek uchwalenia tych stawek.

17. Przestrzeganie przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie prowadzenia kontroli podatkowych oraz czynności sprawdzających.

18. Wyjaśnienie i wyeliminowanie wskazanych w protokole i części opisowej wystąpienia rozbieżności w zakresie prawidłowości danych wykazanych w informacjach i deklaracjach podatkowych oraz ich zgodności z obowiązującymi przepisami. W odpowiedzi na zalecenia przedstawienie wyników poszczególnych ustaleń, w tym przede wszystkim ich skutków finansowych.

19. Przestrzeganie przepisów Działu IV Ordynacji podatkowej w zakresie prawidłowości prowadzenia postępowania podatkowego i formalno-prawnej zgodności wydawanych decyzji.

20. Rozważenie zmiany przepisów wewnętrznych z zakresu prowadzenia działań upominawczych i egzekucyjnych dotyczących podatków i opłat.

21. Usunięcie z regulaminu wynagradzania pracowników postanowienia odnoszącego się do przyznawania dodatku funkcyjnego dla Skarbnika.

22. Wyeliminowanie wskazanych w części opisowej wystąpienia uchybień w zakresie wystawiania poleceń wyjazdu służbowego i rozliczania wynikających z nich kosztów. W tym celu zobowiązanie pracownika odpowiedzialnego za kontrolę rozliczeń kosztów do dołożenia większej staranności przy analizie zgodności rozliczenia z treścią polecenia wyjazdu.

23. Ustalanie kryteriów oceny ofert w postępowaniach o udzielenie zamówień publicznych na usługi w sposób zapewniający wybór oferty rzeczywiście najkorzystniejszej w rozumieniu przepisów Prawa zamówień publicznych, czego warunkiem jest adekwatne do istotności określenie wagi kryterium ceny i innych przyjętych kryteriów oceny ofert. Uwzględnienie przy określaniu kryteriów oceny ofert na tego typu usługi jak wywóz odpadów, że przepisy Prawa zamówień publicznych nie nakazują ustalania we wszystkich postępowaniach innych kryteriów oceny ofert oprócz ceny, jak również nie ograniczają wagi kryterium ceny do maksymalnie 60%.

24. Wyznaczanie komisji przetargowej do przeprowadzenia postępowania o udzielenie zamówienia publicznego z jednoczesnym uregulowaniem zakresu obowiązków jej członków w sposób spełniający wymagania art. 21 ust. 3 Prawa zamówień publicznych.

O sposobie wykonania zaleceń pokontrolnych proszę powiadomić Regionalną Izbę Obrachunkową w Białymstoku w terminie 30 dni od daty otrzymania niniejszego wystąpienia.

Dodatkowo informuję o możliwości składania, w terminie 14 dni od daty otrzymania wystąpienia pokontrolnego, zastrzeżeń do zawartych w wystąpieniu wniosków, za pośrednictwem Prezesa RIO do Kolegium Izby, zgodnie z art. 9 ust. 3-4 ustawy o regionalnych izbach obrachunkowych. Bieg 30-dniowego terminu ulegnie zawieszeniu w stosunku do wniosków objętych zastrzeżeniem.

Podstawą zgłoszenia zastrzeżeń może być tylko zarzut naruszenia prawa poprzez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie.

        Zastępca Prezesa

Regionalnej Izby Obrachunkowej

           w Białymstoku