Kontrola kompleksowa gospodarki finansowej

przeprowadzona w Urzędzie Gminy Szumowo

przez inspektorów Regionalnej Izby Obrachunkowej w Białymstoku

Zespół w Łomży

           Ustalenia kontroli zostały zawarte w wystąpieniu pokontrolnym z dnia 19 grudnia 2018 roku (znak: RIO.IV.6001-4/18), o treści jak niżej:

Pan

Jarosław Cukierman

Wójt Gminy Szumowo

W wyniku kompleksowej kontroli gospodarki finansowej gminy Szumowo  za 2017 rok i inne wybrane okresy, przeprowadzonej w Urzędzie Gminy Szumowo na podstawie art. 1 ust. 1 oraz art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 561) przez inspektorów Regionalnej Izby Obrachunkowej w Białymstoku Zespół w Łomży, stwierdzono nieprawidłowości i uchybienia opisane w protokole kontroli, którego egzemplarz pozostawiono w kontrolowanej jednostce.

Zakresem kontroli objęto regulacje wewnętrzne dotyczące ustroju i funkcjonowania gminy oraz jej jednostek organizacyjnych, funkcjonowanie kontroli zarządczej, prowadzenie rachunkowości, gospodarkę pieniężną i rozrachunki, realizację wybranych rodzajów dochodów i wydatków, w tym zagadnienie osiągania przez jednostki samorządu terytorialnego wysokości średnich wynagrodzeń nauczycieli, o których mowa w ustawie z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2018 r. poz. 967, ze zm.), udzielanie zamówień publicznych, realizację zadań zleconych i w ramach porozumień, gospodarowanie mieniem komunalnym, rozliczenia budżetu z jednostkami organizacyjnymi.

Analiza zagadnień dotyczących funkcjonowania instytucji kultury (Gminnego Ośrodka Kultury w Szumowie i Biblioteki Gminnej w Szumowie) wykazała, że nie był prowadzony rejestr instytucji kultury w formie elektronicznej. Od 21 maja 2012 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia 26 stycznia 2012 r. w sprawie sposobu prowadzenia i udostępniania rejestru instytucji kultury (Dz. U. z 2012 r. poz. 189), nakładające obowiązek prowadzenia rejestru w postaci elektronicznej. Stosowy rejestr został opracowany i opublikowany w trakcie kontroli (13 lipca 2018 r.) – str. 3 protokołu kontroli.

Badając dokumentację opisującą przyjęte przez jednostkę zasady rachunkowości, w świetle przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2018 r. poz. 395, ze zm.) oraz obowiązującego w okresie objętym kontrolą rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2017 r. poz. 760), zastąpionego od 1 stycznia 2018 r. rozporządzeniem Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 13 września 2017 r. w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2017 r. poz. 1911), stwierdzono, że w wykazie kont stanowiącym element zakładowego planu kont Urzędu Gminy:

a) nie przewidziano (i nie stosowano w praktyce) pozabilansowego konta 976 „Wzajemne rozliczenia między jednostkami”, czym naruszono postanowienia załącznika nr 3 do rozporządzenia; stosownie do przepisów § 20 ust. 2 i 3 rozporządzenia konto 976 powinno służyć do ewidencji wyłączeń wzajemnych rozliczeń między jednostkami w celu sporządzenia łącznego sprawozdania finansowego,

b) przewidziano konto 640 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” przeznaczone do ewidencji kosztów przyszłych okresów, które w kontrolowanej jednostce w praktyce nie występują – na koniec roku koszty w całości odnoszone są na wynik finansowy. W tej sytuacji konto nie ma zastosowania w praktyce – str. 7 protokołu kontroli.

Kontrola zapisów dokonywanych w księgach rachunkowych, przeprowadzona w świetle przepisów ustawy o rachunkowości oraz obowiązującego w okresie objętym kontrolą rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont…, zastąpionego od 1 stycznia 2018 r. przez rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 13 września 2017 r., wykazała, że:

a) na stronie Ma subkonta 130-2 „Wydatki” i subkonta 130-3 „Wydatki – projekt Budowa Przedszkola” w ewidencji Urzędu wykazano obroty (stanowiące powielenie zapisów na koncie 133 „Rachunek budżetu” w ewidencji budżetu) w łącznej wysokości 12.512.709,99 zł, tj. wyższe o 230,04 zł od kwoty wydatków zaprezentowanych w sprawozdaniu Rb-28S Urzędu, co świadczy o niezachowaniu zasady czystości obrotów, wbrew wynikającym z obu rozporządzeń opisowi zasad funkcjonowania konta 130 „Rachunek bieżący jednostki” –  str. 14 i 18 protokołu kontroli,

b) w wyniku błędnych księgowań kwota 2.292,76 zł zł należna od Biblioteki Gminnej z tytułu nie wykorzystanej i nie zwróconej do końca 2017 r. dotacji podmiotowej oraz kwota 139,47 zł należna od Stowarzyszenia “Edukator” z tytułu nie wykorzystanej i nie zwróconej do końca 2017 r. dotacji na sfinansowanie kosztu zakupu podręczników, materiałów edukacyjnych lub materiałów ćwiczeniowych składały się na saldo Wn konta 224 „Rozrachunki budżetu” w ewidencji budżetu. Dowodem PK dokonano bowiem wyksięgowania opisywanych należności z konta 224 „Rozliczenie dotacji budżetowych oraz płatności budżetu środków europejskich” z ewidencji Urzędu zapisem ujemnym Wn 224 – Ma 130 i ujęcia ich wartości zapisem ujemnym Wn 902 „Wydatki budżetowe” – Ma 224 w ewidencji budżetu. Należy wskazać, że zgodnie z opisem konta 224 zawartym w załączniku nr 3 do rozporządzeń, rozliczone i przypisane do zwrotu dotacje, które Urząd zalicza do dochodów budżetowych, należy ujmować na koncie 221 „Rozrachunki z tytułu dochodów budżetowych”. W związku z powyższym przedstawione należności na koniec 2017 r. powinny wynikać ze strony Wn konta 221. Zapis ujemny dokonany w ewidencji budżetu nie znajdował uzasadnienia w zasadach funkcjonowania kont 224 i 902 oraz zasadzie kasowego ustalania wyniku budżetu, doprowadzając do bezpodstawnego zaniżenia wydatków 2017 r. o łączną sumę 2.432,23 zł, co skutkowało zawyżeniem wyniku budżetu za 2017 r. o tę kwotę – str. 22-23 protokołu kontroli,

c) wpłaty wadiów ujmowano w ewidencji budżetu – wykazywane były one jako zobowiązania na koncie 240 „Pozostałe rozrachunki” w ewidencji budżetu (na koniec 2017 r. saldo Ma z tego tytułu wynosiło 40.000 zł). Wpłacone wadia nie stanowią ani środków budżetu, ani rozrachunków budżetu; stanowią sumy obce, zatem nie powinny być przyjmowane na rachunek służący do realizacji dochodów i wydatków budżetu. Jako środki depozytowe wadia powinny być ujmowane na wyodrębnionym rachunku, którego obroty podlegają ewidencji na koncie 139 „Inne rachunki bankowe” w księgach Urzędu. Konsekwencją błędnego ujęcia wadiów na rachunku budżetu było ich zaprezentowanie w sprawozdaniu Rb-ST o stanie środków na rachunkach bankowych jednostki samorządu terytorialnego na koniec 2017 r. – str. 23-24 protokołu kontroli,

d) na koncie 221 według stanu na koniec 2017 r. nie ujęto należnych gminie odsetek na sumę 1.191 zł od nieterminowych wpłat z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami, co skutkowało zaniżeniem należności z tego tytułu zaprezentowanych w sprawozdawczości. Zgodnie z § 8 ust. 5 rozporządzenia (§ 11 obecnie obowiązującego rozporządzenia w sprawie zasad rachunkowości… z 13 września 2017 r.) odsetki od należności należy ujmować w księgach rachunkowych w momencie ich zapłaty, lecz nie później niż pod datą ostatniego dnia kwartału w wysokości odsetek należnych na koniec tego kwartału. Stosownie zaś do art. 42 ust. 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077, ze zm.) jednostki sektora finansów publicznych zobowiązane są do ustalania przypadających im należności – str. 24-25 protokołu kontroli,

e) nie jest prowadzone konto 290 „Odpisy aktualizujące należności”, mimo że kontrola wykazała istnienie należności posiadających cechy uzasadniające dokonanie odpisu na podstawie przepisów art. 35b ust. 1 ustawy o rachunkowości; dotyczy to w szczególności  należności na kwotę 634,58 zł od firmy Hyperion –  str. 29 i 60-61 protokołu kontroli,

f) nieprawidłowo ustalono wynik budżetu za 2017 r. w wyniku błędnego księgowania rozliczeń z Dro Invest P. Dzierżanowski na podstawie umowy o pełnienie funkcji inspektora nadzoru przy przebudowie drogi na ul. Leśnej w Szumowie. Kontrolowana jednostka bezpodstawnie przelała z rachunku budżetu na rachunek sum depozytowych kwotę 676,50 zł stanowiącą, zgodnie z umową, 10% wartości wynagrodzenia inspektora nadzoru płatnego po dokonaniu odbioru pogwarancyjnego, który będzie miał miejsce nie wcześniej niż w marcu 2021 r. (na koniec roku stanowiła ona zobowiązanie figurujące na koncie 240 w ewidencji Urzędu). Przekazanie środków na rachunek sum depozytowych zaksięgowano zaś jako rzekomy wydatek budżetowy sklasyfikowany w rozdz. 60016 „Drogi gminne”, par. 6050 „Wydatki inwestycyjne jednostek budżetowych”. Z ustaleń kontroli wynika, iż faktura usługodawcy z dnia 13 kwietnia 2017 r. opiewała na kwotę 6.088 zł stanowiącą 90%, a nie 100% wynagrodzenia umownego, co oznacza, że nie obejmowała ona kwoty 676,50 zł. Nie było zatem podstaw do potraktowania tej kwoty jako wydatku budżetowego – str.28-29 protokołu kontroli.

Weryfikacja prawidłowości zwracania przez kontrolowaną jednostkę zabezpieczeń należytego wykonania umów wnoszonych przez wykonawców zamówień publicznych w pieniądzu, wykazała dwa przypadki zwrotu zabezpieczenia w kwocie 26.050,71 zł w dniu 10 kwietnia 2018 r. i w kwocie 15.876 zł w dniu 14 lutego 2018 r., podczas gdy terminy zwrotu upłynęły odpowiednio we wrześniu 2016 r. i na koniec stycznia 2018 r. Terminy zwrotu zabezpieczenia określają przepisy art. 151 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2204) – str. 27-28 protokołu kontroli.

Z ustaleń kontroli wynika, że obowiązująca uchwała Rady Gminy Szumowo Nr XLII/174/10 z dnia 23 czerwca 2010 r. w sprawie zasad i trybu umarzania, odraczania i rozkładania na raty należności pieniężnych przypadających Gminie Szumowo i podległych jej jednostek mających charakter cywilnoprawny oraz wskazania organów lub osób do tego upoważnionych, nie została dostosowana do brzmienia delegacji ustawowej nadanego od 28 kwietnia 2017 r. ustawą z dnia 10 lutego 2017 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 659). Od tego czasu, w związku ze zmianą art. 59 ust. 1 ustawy, kwestia stosowania ulg w spłacie przypadających instytucjom kultury należności cywilnoprawnych powinna zostać uregulowana przez Radę Gminy w treści przedmiotowej uchwały – str. 12 protokołu kontroli.

Kontrola dochodów z użytkowania wieczystego nieruchomości wykazała, że w 7 przypadkach dokonano nieprawidłowego, w świetle art. 77 ust. 2a ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r. poz. 2204), ustalenia opłaty rocznej po aktualizacji wartości nieruchomości dokonanej w 2016 r., w wyniku której opłaty z dniem 1 stycznia 2017 r. wzrosły ponad dwukrotną wartość dotychczasowej opłaty. Zgodnie z przywołanym przepisem, w przypadku gdy zaktualizowana wysokość opłaty rocznej przewyższa co najmniej dwukrotnie wysokość dotychczasowej opłaty rocznej, użytkownik wieczysty wnosi opłatę roczną w wysokości odpowiadającej dwukrotności dotychczasowej opłaty rocznej; pozostałą kwotę ponad dwukrotność dotychczasowej opłaty (nadwyżka) rozkłada się na dwie równe części, które powiększają opłatę roczną w następnych dwóch latach; opłata roczna w trzecim roku od aktualizacji jest równa kwocie wynikającej z aktualizacji. Interpretacja tego przepisu w orzecznictwie Sądu Najwyższego (wyrok z dnia 21 maja 2014 r., sygn. akt II CSK 451/13; uchwała z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt III CZP 110/12, wyrok z dnia 9 grudnia 2013 r., sygn. akt V CSK 5/13) jest następująca: w przypadku, gdy zaktualizowana wysokość opłaty osiągnie próg wyznaczony w przytoczonym przepisie, użytkownik wieczysty w drugim roku od aktualizacji wnosi opłatę w wysokości stanowiącej sumę dwukrotności dotychczasowej opłaty i połowy nadwyżki ponad dwukrotność tej opłaty, a w trzecim roku od aktualizacji wnosi opłatę w wysokości stanowiącej sumę opłaty ustalonej w drugim roku i połowy nadwyżki ponad dwukrotność dotychczasowej opłaty. Uzasadniając to stanowisko, Sąd Najwyższy podkreślił, że przy zastosowaniu wskazanej metody w trzecim roku od aktualizacji opłata osiąga wysokość wynikającą z aktualizacji, co oznacza, że zdanie trzecie art. 77 ust. 2a u.g.n. jest w istocie pozbawione znaczenia normatywnego, potwierdza bowiem tylko to, co wynika ze zdania drugiego.

Kontrolowana jednostka opłatę po aktualizacji już od 2017 r. pobierała w sposób błędny od użytkowników wieczystych nieruchomości w pełnej wysokości wynikającej z aktualizacji. Z obliczeń zawartych w protokole kontroli wynika, że błędne naliczenie opłaty za lata 2017-2018 skutkowało jej zawyżeniem o 898,75 zł.

Dalsza analiza zagadnień związanych z użytkowaniem wieczystym wykazała, iż gmina osiągała ponadto dochody z tytułu użytkowania wieczystego działki nr 377/6 położonej w Szumowie ustalone po aktualizacji wartości nieruchomości dokonanej w 2016 r. w wysokości 3% ceny nieruchomości na rzecz czterech użytkowników wieczystych (udział w ¼), tj. łącznie 165,84 zł począwszy od 1 stycznia 2017 r. (po 41,46 zł każdy). Ustalenie opłat rocznych według stawki wynoszącej 3% sprzeciwia się postanowieniom art. 72. ust. 3 pkt 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami, zgodnie z którymi wysokość stawek procentowych opłat rocznych za nieruchomości gruntowe oddane na cele mieszkaniowe (jak to miało miejsce w opisywanym przypadku) wynosi 1%. Stwierdzono ponadto, iż wysokość opłat dla poszczególnych użytkowników wieczystych ustalono według stawki 3% od błędnie przyjętej ceny nieruchomości w wysokości 5.528 zł (5,528 zł × 3% :4 = 41,46 zł). W rzeczywistości bowiem kwota 5.528 zł stanowiła wartość jednostkowego udziału w łącznej wartości nieruchomości gruntowej wycenionej przez rzeczoznawcę majątkowego na kwotę 22.110,77 zł. Prawidłowa wysokość rocznej opłaty od każdego z użytkowników tej działki powinna zatem wynosić po 55,28 zł, czyli o 13,82 zł więcej. Błędy w naliczeniu opłaty za 2017 skutkowały ostatecznie jej zaniżeniem łącznie o 55,28 zł  – str. 64-67 protokołu kontroli.

Kontrola dochodów ze sprzedaży nieruchomości (str. 68-70 protokołu kontroli) wykazała, że zastosowanym trybem zbycia nieruchomości składającej się z działek nr 435/11 i 435/13 położonych w Szumowie był przetarg pisemny nieograniczony. Z przepisów art. 40 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami wynika, iż przetarg ustny ma na celu uzyskanie najwyższej ceny, zaś przetarg pisemny wybór najkorzystniejszej oferty. Jak wymaga art. 38 ust. 2 ustawy, w ogłoszeniu o przetargu podaje się m.in. warunki przetargu, które mają szczególne znaczenie w przypadku przetargu pisemnego, gdyż jego celem jest wybór najkorzystniejszej oferty. Poza tym z treści § 21 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie sposobu i trybu przeprowadzania przetargów oraz rokowań na zbycie nieruchomości (Dz. U. z 2014 r. poz. 1490) wynika, iż przy wyborze oferty komisja przetargowa bierze pod uwagę zaoferowaną cenę oraz inne kryteria wpływające na wybór najkorzystniejszej oferty ustalone w warunkach przetargu. Zgodnie z zasadą jawności postępowania, wszystkie kryteria oceny ofert powinny być jawne dla uczestników przetargu (czyli podane w ogłoszeniu lub zamieszczone w dodatkowych warunkach przetargu). W skontrolowanej procedurze przetargowej ani z ogłoszenia, ani z pozostałych dokumentów nie wynikały inne warunki przetargu niż podanie ceny. W wyjaśnieniu w sprawie przyczyn zastosowania trybu przetargu pisemnego nieograniczonego Pan Wójt wskazał m.in., iż powyższy tryb przetargu został zastosowany w celu uniknięcia zmowy oferentów i uzyskania najkorzystniejszej oferty cenowej; w konsekwencji przetarg nieograniczony pisemny, z udziałem jednego oferenta, doprowadził do uzyskania korzystnej ceny (cena wywoławcza 200.000 zł, cena zbycia 275.500 zł).

Oprócz tego badanie procedury sprzedaży wskazanej nieruchomości wykazało następujące nieprawidłowości w świetle przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie sposobu i trybu przeprowadzania przetargów oraz rokowań na zbycie nieruchomości:

a) niezamieszczenie w wykazie nieruchomości przeznaczonej do sprzedaży opublikowanym 5 października 2017 r. informacji o terminach do złożenia wniosku przez osoby, którym przysługuje pierwszeństwo w nabyciu nieruchomości na podstawie art. 34 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, wymaganej w treści wykazu przez art. 35 ust. 2 pkt 12 ustawy. Zgodnie z przywołanymi przepisami, termin złożenia wniosku przez osoby, którym przysługuje prawo pierwszeństwa, nie może być krótszy niż 6 tygodni od dnia wywieszenia wykazu. W konsekwencji ogłoszenie o przetargu ustnym nieograniczonym na sprzedaż nieruchomości (z dnia 7 listopada 2017 r.) zostało podane do publicznej wiadomości przed upływem 6 tygodni od dnia upublicznienia wykazu, co narusza art. 38 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Przywołany przepis wymaga, aby ogłoszenie o przetargu podawane było do publicznej wiadomości nie wcześniej niż po upływie terminów określonych w art. 34 ust. 1 pkt 1 i 2 tej ustawy. Przed ogłoszeniem o przetargu należy bowiem rozpatrzyć ewentualne wnioski osób, którym przysługuje pierwszeństwo w jej nabyciu. W przypadku pozytywnego rozpatrzenia wniosku, informacji o nieruchomości, której wniosek dotyczył, nie zamieszcza się w ogłoszeniu o przetargu,

b) powiadomienie osoby ustalonej jako nabywca nieruchomości o miejscu i terminie zawarcia umowy sprzedaży po upływie 21 dni od dnia rozstrzygnięcia przetargu, czym naruszono art. 41 ust. 1 ustawy. Jak stanowi przywołany przepis, powiadomienia należy dokonać najpóźniej w ciągu 21 dni od dnia rozstrzygnięcia przetargu, a wyznaczony termin nie może być krótszy niż 7 dni od dnia doręczenia powiadomienia (co przesądza o pisemnej formie powiadomienia). W opisywanym przypadku przetarg rozstrzygnięto 11 grudnia 2017 r., a nabywcę powiadomiono o miejscu i terminie zawarcia umowy sprzedaży w dniu 8 stycznia 2018 r.

W toku kontroli dochodów budżetu gminy badaniu poddano także dochody z tytułu podatków i opłat lokalnych, dla których organem podatkowym pierwszej instancji, w myśl art. 13 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, ze zm.), jest Pan Wójt. Kontrola prowadzona była w szczególności pod kątem prawidłowości i powszechności poboru dochodów, windykacji zaległości podatkowych oraz rachunkowości podatkowej, w tym rzetelności sporządzania sprawozdań budżetowych, co doprowadziło do następujących ustaleń.

Badaniu poddano powszechność opodatkowania podatkiem rolnym i stwierdzono nieprawidłowości polegające na nieprzedłożeniu do kontroli części informacji podatkowych, które w myśl art. 6a ust. 5 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1892, ze zm.) stanowią podstawowy materiał dowodowy służący ustaleniu podstawy opodatkowania. W związku z powyższym organ podatkowy naruszył także art. 272 Ordynacji podatkowej. W trakcie wskazanych tym przepisem czynności sprawdzających organ podatkowy powinien podjąć działania m.in. w celu ustalenia stanu faktycznego także poprzez ewentualne wyegzekwowanie prawidłowo wypełnionych informacji. Łącznie w próbie przyjętej do kontroli stwierdzono w 3 przypadkach brak informacji zawierających dane, na podstawie których dokonany został wymiar zobowiązania podatkowego w łącznej kwocie 505 zł – str. 36 protokołu kontroli.

           W 2017 r. organ podatkowy wydał, w miejscowościach objętych kontrolą, 3 decyzje w sprawie zmiany wysokości wymiaru. Analizując zgromadzony materiał dowodowy stwierdzono, że wydawane decyzje nie uwzględniają wszystkich elementów uzasadnienia. W myśl art. 210 § 1 Ordynacji decyzja powinna zawierać: oznaczenie organu podatkowego, datę jej wydania, oznaczenie strony, powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie, uzasadnienie faktyczne i prawne, pouczenie o trybie odwoławczym – jeżeli od decyzji służy odwołanie oraz podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Natomiast HYPERLINK "http://sip.lex.pl/"pktHYPERLINK "http://sip.lex.pl/" 6 w § 1 art. 210 wskazuje, że integralną częścią każdej decyzji jest jej uzasadnienie faktyczne i prawne. Przytoczenie przepisów prawa to również wskazanie ich treści i relacji do stanu faktycznego sprawy i zasad prawidłowo prowadzonego postępowania administracyjnego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. Decyzja powinna wskazywać ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, określać przesłanki zastosowania tej a nie innej kwalifikacji prawnej i ustalać, jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają którym z fragmentów normy prawnej zastosowanej w sprawie, co nie zostało dopełnione przez organ podatkowy. Kompletność materiału zgromadzonego w sprawie jest zupełnie podstawowym, niejako pierwotnym warunkiem uznania, że po pierwsze została zrealizowana zasada prawdy obiektywnej, a po drugie, że ocena dowodów dokonana przez organ podatkowy jest oceną korzystającą z ochrony prawnej (art. 191 Ordynacji). Natomiast z art. 210 § 4 oraz z art. 235 ustawy nie wynika, aby uzasadnienie decyzji musiało przedstawiać stanowisko organu we wszystkich najdrobniejszych kwestiach proceduralnych. Uzasadnienie faktyczne rozstrzygnięcia organu powinno odnosić się do okoliczności, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy – str. 37 protokołu kontroli.

Rada Gminy Szumowo uchwałą Nr XXXII/153/05 z dnia 2 grudnia 2005 r.
w sprawie zwolnień w podatku od nieruchomości zwolniła z opodatkowania:

- budynki mieszkalne położone na gruntach rolnych zabudowanych;

- budynki będące własnością emerytów i rencistów położonych na gruntach rolnych zabudowanych;

- budynki i grunty będące w dożywotnim użytkowaniu rencistów i emerytów, którzy przekazali swoje gospodarstwa rolne w zamian za świadczenia uregulowane w ustawie o ubezpieczeniu społecznym rolników;

- budynki i grunty będące własnością Skarbu Państwa i gminy zajęte na działalność w zakresie: bezpieczeństwa publicznego, kultury, ochrony przeciwpożarowej.

Powyższe zwolnienia nie obejmują budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Analiza przywołanych postanowień uchwały wskazuje na ich niezgodność z treścią art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1445, ze zm.) oraz art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 994, ze zm.), poprzez zwolnienie od podatku budynków i gruntów stanowiących własność (współwłasność) albo będących w posiadaniu podmiotów wskazanych w treści uchwały. Przywołany art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach lokalnych, stanowiący delegację do stanowienia prawa miejscowego, ma jednoznacznie charakter normy ograniczającej rady gmin co do charakteru zwolnień, jakie może ona wprowadzić na terenie swojego działania. Przepis ten dopuszcza możliwość wprowadzenia zwolnień od podatku od nieruchomości, ale jedynie o charakterze przedmiotowym. Zwolnienia podatkowe, jakie zastosowała Rada Gminy Szumowo, tj. o charakterze przedmiotowo-podmiotowym, oznacza obecnie – w aktualnym stanie interpretacji tego przepisu, wynikającym także z orzeczeń WSA – przekroczenie ustawowej delegacji określonej w przywołanych przepisach. Projekt taki nie został złożony przez Pana Wójta do czasu kontroli – str. 44-45 protokołu kontroli.

Sprawdzeniu poddano ewidencję podatkową nieruchomości, przewidzianą treścią art. 7a ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, której zasady prowadzenia określone zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie ewidencji podatkowej nieruchomości (Dz. U. Nr 107, poz. 1138).  Kontrola pozwoliła ustalić, że system informatyczny obsługujący w jednostce przedmiotową ewidencję, nie spełnia warunków przewidzianych w § 2 rozporządzenia, zgodnie z którymi powinien umożliwiać:

- tworzenie raportów i zbiorczych zestawień według kryteriów definiowanych przez użytkownika;

- eksport danych zawartych w ewidencji do pliku w formacie rozszerzalnego języka znaczników (XML), w celu ich porównywania z danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej na podstawie przepisów Prawa geodezyjnego i kartograficznego.

           Struktura i zasady budowy pliku w formacie XML zostały określone w załączniku do rozporządzenia. Stwierdzono, że użytkowany przez kontrolowaną jednostkę program komputerowy nie odpowiada wymogom określonym w załączniku do rozporządzenia w zakresie struktur i zasad budowy pliku w formacie Rozszerzalnego Znacznika Języków XML po wygenerowaniu. Jednocześnie stwierdzono, że w kontrolowanej jednostce przedmiotowa ewidencja nie jest prowadzona w formacie wymaganym treścią § 5 rozporządzenia – str. 46-47 protokołu kontroli.

Badaniem objęto także zagadnienia powszechności, prawidłowości oraz kompletności pozyskiwania dochodów z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Ustalono, że organ podatkowy wydawał decyzje określające wysokość opłaty (na łączną kwotę 6.360 zł) z naruszeniem przepisów ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2018 r. poz. 1454, ze zm.). Decyzje były wydawane po przeprowadzeniu wyłącznie postępowania wyjaśniającego, w oparciu o ustalenia dotyczące ilości osób zameldowanych na danej nieruchomości (na podstawie meldunku). Nie podjęto działań (postępowania podatkowego) zmierzających do ustalenia (potwierdzenia) faktu zamieszkania ilości osób w tych gospodarstwach przez cały okres istnienia obowiązku wnoszenia opłaty w ustalonej decyzją stawce, co jest istotne dla określenia wysokości opłaty. Zgodnie z art. 6i ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach obowiązek ponoszenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi powstaje za każdy miesiąc, w którym w danej nieruchomości zamieszkuje mieszkaniec. Podstawą ustalenia opłaty nie jest więc zameldowanie osób lecz faktyczne zamieszkanie ich ustalonej liczby, szczególnie w sytuacji gdy parametrem decydującym o wysokości opłaty jest właśnie ilość osób. Organ podatkowy ustalając wysokość opłaty zobowiązany jest do udowodnienia faktu zamieszkania przez te osoby za dany okres.

Sytuację powyższą należy uznać również za naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej w kontekście braku wskazania stanu faktycznego w uzasadnieniu decyzji. Ponadto w sentencji decyzji uwzględniano jedynie art. 6o ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach oraz uchwałę Rady Gminy nie podając nazwy uchwały (czego dotyczy), co narusza z kolei wymogi zawarte w art. 210 § 1 pkt 4 – str. 56-57 protokołu kontroli.

Ustalono, że kontrolowana jednostka nie objęła działaniami windykacyjnymi zaległości z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w kwocie 53.433,40 zł. Dla należności o takiej wartości nie podjęto ani działań upominawczych ani nie wystawiono tytułów wykonawczych. Opisane ustalenia wskazują na niedopełnienie przez wierzyciela obowiązków wynikających ze wskazanych przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1314, ze zm.) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2015 r. w sprawie postępowania wierzycieli należności pieniężnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1483) – str. 53 protokołu kontroli.

W obrębie zagadnienia udzielania przez gminę Szumowo dotacji szkołom prowadzonym przez podmioty inne niż gmina stwierdzono nieprawidłowości przy wypłacaniu dotacji dla Publicznej Szkoły w Paproci Dużej prowadzonej przez Stowarzyszenie „Edukator” po jej aktualizacji dokonanej na podstawie przepisów art. 78c ust. 2, ust. 3 pkt 2 i ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2017 r. poz. 2198, ze zm.). Jak bowiem ustalono, pomimo iż w wyniku prawidłowo dokonanej przez kontrolowaną jednostkę w październiku 2017 r. aktualizacji podstawowej kwoty dotacji dla szkoły podstawowej oraz oddziału przedszkolnego w szkole podstawowej wysokość dotacji ulegała zwiększeniu (o 7,91 zł na ucznia szkoły podstawowej i o 46,35 zł na ucznia oddziału przedszkolnego), wysokość kolejnych części dotacji przekazywanych Stowarzyszeniu do końca 2017 r. nie uległa zmianie, wbrew wymogom zawartym w art. 78d ust. 2 ustawy o systemie oświaty w brzmieniu obowiązującym do końca 2017 r. Zgodnie z przywołanym przepisem, jeżeli w wyniku aktualizacji podstawowej kwoty dotacji wysokość dotacji uległa zmianie, suma kolejnych przekazywanych części dotacji, począwszy od pierwszego dnia obowiązywania zaktualizowanej podstawowej kwoty dotacji, stanowi różnicę pomiędzy wysokością dotacji, o której mowa odpowiednio: w art. 80 ust. 2-3ae i 5-5c oraz w art. 90 ust. 1a-3ad i 4a-4cb, według stanu na pierwszy dzień obowiązywania zaktualizowanej podstawowej kwoty dotacji a sumą części dotacji przekazanych od początku roku budżetowego do dnia poprzedzającego pierwszy dzień obowiązywania zaktualizowanej podstawowej kwoty dotacji. Obecnie zagadnienie trybu wypłacania dotacji po aktualizacji jest unormowane w art. 43 ust. 4 i 5 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2203). Z dokonanego w trakcie kontroli wyliczenia wynika, iż na prowadzenie szkoły podstawowej do końca 2017 r. Stowarzyszeniu należało przekazać dotację w łącznej kwocie 199.759,92 zł, tj. o 1.803,48 zł więcej niż faktycznie przekazano, zaś na prowadzenie oddziału przedszkolnego w szkole podstawowej w kwocie 62.076,56 zł, tj. o 4.820,40 zł więcej niż wydatkowano do końca 2017 r.

Stosownego rozliczenia zaniżonych kwot dotacji dokonano w trakcie kontroli. W dniu 16 lipca 2018 r. na rachunek Stowarzyszenia przelano kwotę 6.623,88 zł – str. 80-85 protokołu kontroli.

Stwierdzone w trakcie kontroli nieprawidłowości i uchybienia były w głównej mierze wynikiem nieprzestrzegania lub błędnej interpretacji przepisów prawnych dotyczących gospodarki finansowej i rachunkowości gminy oraz nieprawidłowego funkcjonowania kontroli zarządczej.

Organem wykonawczym gminy wiejskiej jest Wójt, na którym spoczywają obowiązki dotyczące m.in. przygotowywania projektów uchwał Rady Gminy, wykonywania budżetu i gospodarowania mieniem, a także ogólna odpowiedzialność za prawidłową gospodarkę finansową (art. 30 ust. 1 i 2, art. 60 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Wójt jako organ wykonawczy wykonuje zadania przy pomocy Urzędu, działającego w strukturze organizacyjnej wskazanej w protokole kontroli, którego jest kierownikiem (art. 33 ust. 1 i 3 ustawy). Odpowiedzialność za gospodarkę finansową Urzędu, jako jednostki sektora finansów publicznych, w tym za wykonywanie obowiązków w zakresie kontroli zarządczej, spoczywa na Wójcie – kierowniku jednostki – zgodnie z art. 53 ust. 1 i art. 69 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych oraz pracownikach, którym powierzono obowiązki w zakresie gospodarki finansowej.

Wójt jest również organem podatkowym pierwszej instancji w myśl przepisu art. 13 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Obowiązki w zakresie prowadzenia rachunkowości spoczywały, stosownie do postanowień zakresu czynności, na Skarbniku Gminy. Prawa i obowiązki głównego księgowego (skarbnika) określają przepisy art. 54 ustawy o finansach publicznych.

           Mając na uwadze ustalenia kontroli na podstawie art. 9 ustawy o regionalnych izbach obrachunkowych, zalecam:

1. Dokonanie zmian w treści przepisów wewnętrznych składających się na dokumentację opisującą przyjęte zasady rachunkowości, poprzez:

a) ujęcie w wykazie kont pozabilansowych konta 976 i zobowiązanie Skarbnika do prowadzenia na nim ewidencji wyłączeń wzajemnych rozliczeń Urzędu Gminy z gminnymi jednostkami budżetowymi; zapewnienie prowadzenia ewidencji wyłączeń wzajemnych rozliczeń także przez wymienione jednostki organizacyjne gminy,

d) usunięcie z zakładowego planu kont Urzędu konta 640, jako faktycznie niestosowanego.

2. Zobowiązanie Skarbnika Gminy do wyeliminowania nieprawidłowości w zakresie dokonywania zapisów w księgach rachunkowych, poprzez:

a) przestrzeganie zasady czystości obrotów na koncie 130,

b) wykazywanie należności z tytułu dotacji podlegających zwrotowi w następnym roku wyłącznie na koncie 221 w ewidencji Urzędu, mając na uwadze zapewnienie prawidłowego ustalenia wyniku budżetu,

c) zaniechania księgowania w ewidencji budżetu operacji dotyczących wadiów; przyjmowanie wpłacanych wadiów na wyodrębniony rachunek bankowy ewidencjonowany w księgach Urzędu na koncie 139,

d) ujmowanie w księgach, na koniec każdego kwartału, odsetek należnych gminie z tytułu nieopłaconych w terminie należności,

e) dokonywanie na koncie 290 odpisów aktualizujących należności posiadające cechy wypełniające przesłanki określone przepisami art. 35b ust. 1 ustawy o rachunkowości; stosowanie zapisów Wn 761 „Pozostałe koszty operacyjne” – Ma 290 (odpis należności głównej) i Wn 751 „Koszty finansowe” – Ma 290 (odpis odsetek od należności głównej),

f) bezwzględne zaniechanie przelewania środków budżetu na rachunek depozytowy w celu zobrazowania rzekomych wydatków budżetu, wypaczających wynik budżetu.

3. Zwracanie wykonawcom kwot wniesionych tytułem zabezpieczenia należytego wykonania umowy z zachowaniem terminów określonych przepisami art. 151 Prawa zamówień publicznych.

4. Przedłożenie Radzie Gminy projektu uchwały zmieniającej uchwalę w sprawie szczegółowych zasad umarzania, odraczania i rozkładania na raty należności… poprzez objęcie jej treścią instytucji kultury.

5. W zakresie dochodów z użytkowania wieczystego:

a) ustalanie opłat rocznych zgodnie z art. 77 ust. 2a ustawy o gospodarce nieruchomościami (z uwzględnieniem interpretacji Sądu Najwyższego przywołanej w części opisowej wystąpienia) w przypadku, gdy po aktualizacji wartości nieruchomości opłata wzrosła ponad dwukrotną wartość dotychczasowej opłaty,

b) zmniejszenie należności od użytkowników wieczystych wskazanych w protokole kontroli o łączną kwotę 898,75 zł, o którą zawyżono naliczenie opłaty w związku z błędnym zastosowaniem art. 77 ust. 2a ustawy o gospodarce nieruchomościami,

c) zmianę stawki opłaty z 3% na 1% wartości nieruchomości w przypadku użytkowników wieczystych wskazanych w protokole kontroli oraz obciążenie ich opłatami ustalonymi od prawidłowej wartości nieruchomości, czego wynikiem powinno być zwiększenie rocznej opłaty o łączną kwotę 55,28 zł, o którą zaniżono dochody gminy za 2017 r.

6. Przestrzeganie regulacji określających procedury zbywania nieruchomości. W tym celu:

a) organizowanie przetargu pisemnego nieograniczonego na zbycie nieruchomości jedynie w sytuacji, gdy przetarg ma na celu wybór najkorzystniejszej oferty, tj. oprócz uzyskania najwyższej ceny także spełnienie innych warunków lub uzyskanie innych korzyści,

b) zamieszczanie w wykazach nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży terminu składania wniosków przez osoby, którym przysługuje pierwszeństwo w nabyciu nieruchomości (nie krótszego niż 6 tygodni od dnia wywieszenia wykazu) oraz publikowanie ogłoszenia o przetargu nie wcześniej niż po upływie tego terminu,

c) powiadamianie nabywcy nieruchomości wyłonionego w przetargu o miejscu i terminie zawarcia umowy zgodnie z przepisami art. 41 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

7. Egzekwowanie od podatników informacji w sprawie podatku rolnego w przypadkach przewidzianych przepisami ustawy o podatku rolnym.

8. Przestrzeganie wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie wydawania decyzji w sprawie zobowiązań podatkowych.

9. Rozważenie przedłożenia Radzie Gminy projektu uchwały w sprawie zwolnień w podatku od nieruchomości uwzględniającego opis zawarty w protokole kontroli.

10. Dostosowanie programu komputerowego obsługującego ewidencję podatkową nieruchomości do wymogów określonych w przepisach rozporządzenia przywołanego w części opisowej wystąpienia.

11. Realizowanie dochodów budżetu gminy z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi z uwzględnieniem wskazanych przepisów ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach. 

12. Podejmowanie terminowych i kompletnych czynności egzekucyjnych w stosunków do podatników, na których ciążą zaległości podatkowe.

13. Wypłacanie szkołom prowadzonym przez podmioty inne niż gmina dotacji po jej aktualizacji z zachowaniem trybu wypłacania dotacji określonego przepisami art. 43 ust. 4 i 5 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych.

O sposobie wykonania zaleceń pokontrolnych proszę powiadomić Regionalną Izbę Obrachunkową w Białymstoku Zespół w Łomży w terminie 30 dni od daty otrzymania niniejszego wystąpienia.

           Dodatkowo informuję o możliwości składania, w terminie 14 dni od daty otrzymania wystąpienia pokontrolnego, zastrzeżeń do zawartych w wystąpieniu wniosków, za pośrednictwem Prezesa RIO do Kolegium Izby, zgodnie z art. 9 ust. 3-4 ustawy o regionalnych izbach obrachunkowych. Bieg 30-dniowego terminu ulegnie zawieszeniu w stosunku do wniosków objętych zastrzeżeniem.

           Podstawą zgłoszenia zastrzeżeń może być tylko zarzut naruszenia prawa poprzez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie.

Do wiadomości:

Regionalna Izba Obrachunkowa w Białymstoku

Zespół w Łomży

               Prezes

Regionalnej Izby Obrachunkowej

          w Białymstoku