Kontrola kompleksowa gospodarki finansowej

przeprowadzona w Urzędzie Gminy Nurzec-Stacja

przez inspektorów Regionalnej Izby Obrachunkowej w Białymstoku

           Ustalenia kontroli zostały zawarte w wystąpieniu pokontrolnym z dnia 7 września 2018 roku (znak: RIO.I.6001-7/18), o treści jak niżej:

Pan

Piotr Jaszczuk

Wójt Gminy Nurzec-Stacja

           W wyniku kompleksowej kontroli gospodarki finansowej gminy Nurzec-Stacja za 2017 rok i inne wybrane okresy, przeprowadzonej w Urzędzie Gminy Nurzec-Stacja na podstawie art. 1 ust. 1 oraz art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 561) przez inspektorów Regionalnej Izby Obrachunkowej w Białymstoku, stwierdzono nieprawidłowości i uchybienia opisane w protokole kontroli, którego egzemplarz pozostawiono w kontrolowanej jednostce.

Zakresem kontroli objęto regulacje wewnętrzne dotyczące ustroju i funkcjonowania gminy oraz jej jednostek organizacyjnych, funkcjonowanie kontroli zarządczej, prowadzenie rachunkowości, gospodarkę pieniężną i rozrachunki, realizację wybranych rodzajów dochodów i wydatków, w tym zagadnienie osiągania przez jednostki samorządu terytorialnego wysokości średnich wynagrodzeń nauczycieli, o których mowa w ustawie z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2018 r. poz. 967, ze zm.), udzielanie zamówień publicznych, realizację zadań zleconych i w ramach porozumień, gospodarowanie mieniem komunalnym, rozliczenia budżetu z jednostkami organizacyjnymi.

           W wyniku analizy przepisów wewnętrznych składających się na dokumentację opisującą przyjęte zasady rachunkowości, przeprowadzonej pod kątem zgodności z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2018 r. poz. 395, ze zm.) oraz obowiązującego w okresie objętym kontrolą rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2017 r. poz. 760), zastąpionego od 1 stycznia 2018 r. przez rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 13 września 2017 r. w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2017 r. poz. 1911), stwierdzono, że:

a) w treści załącznika nr 1 do zarządzenia Nr 190/2017 z dnia 7 grudnia 2017 r., jako jeden ze składników ksiąg rachunkowych jednostki, wskazano wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz). Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz), potwierdzony ich inwentaryzacją, sporządzają jednostki, które uprzednio nie prowadziły ksiąg rachunkowych w sposób określony ustawą; w pozostałych jednostkach rolę inwentarza spełnia zestawienie obrotów i sald kont księgi głównej oraz zestawienie sald kont ksiąg pomocniczych, sporządzane na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych – str. 9 protokołu kontroli,

b) opis funkcjonowania konta 130 „Rachunek bieżący jednostki” zawarty w zakładowym planie kont nie jest adekwatny do faktycznie stosowanych zasad ewidencji dochodów na tym koncie (przy czym zasady faktycznie stosowane nie budzą uwag). Według zakładowego planu kont zapisy na nim mają być równoległe do zapisów dokonywanych na koncie 133 „Rachunek budżetu” w korespondencji z kontem 901 „Dochody budżetu”. Wykazanie wszystkich dochodów za dany rok budżetowy na koncie 130 – jak to praktykuje kontrolowana jednostka – wymagało zaś dokonywania księgowań nie tylko jako pochodnej zapisów na koncie 133 (jak przyjęto w zakładowym planie kont), lecz również jako pochodnej zapisów dokonywanych na koncie 901 w korespondencji z kontem 224 „Rozrachunki z budżetami” (m.in. w przypadku dochodów gminy z tytułu udziałów w podatkach dochodowych) oraz 909 „Rozliczenia międzyokresowe” (w przypadku dochodów ujmowanych w styczniu z tytułu raty części oświatowej subwencji ogólnej otrzymanej w grudniu roku poprzedzającego) – str. 6-7 i 21 protokołu kontroli.

           W zakresie gospodarki pieniężnej stwierdzono, że osobą prowadzącą ewidencję druków ścisłego zarachowania w zakresie: kwitariuszy przychodowych K-103, czeków gotówkowych w zakresie rachunku budżetu, czeków gotówkowych w zakresie rachunku socjalnego, czeków gotówkowych w zakresie depozytów, czeków gotówkowych w zakresie rachunku podstawowego GOPS, czeków gotówkowych w zakresie rachunku bankowego GOUK oraz bloczków opłaty targowej jest kasjer. Zgodnie z treścią postanowień zawartych w rozdziale 5 załącznika nr 5 do zarządzenia Pana Wójta Nr 190/2017 z dnia 7 grudnia 2017 r. „Ewidencja i kontrola druków ścisłego zarachowania”, miejscem przechowywania kwitariuszy przychodowych zobowiązania pieniężnego jest stanowisko ds. księgowości podatkowej, arkuszy inwentaryzacyjnych – stanowisko ds. księgowości budżetowej, a pozostałych druków – kasa urzędu gminy. Należy wskazać, iż prowadzenie kasy wiąże się m.in. z dokonywaniem operacji kasowych na podstawie dowodów, które stanowią druki ścisłego zarachowania. Według zakresu czynności kasjera z dnia 14 września 2009 r. do jego obowiązków należy m.in. prowadzenie księgi druków ścisłego zarachowania oraz wydawanie druków ścisłego zarachowania. Z powyższego wynika, iż kasjer jest osobą, która sama wydaje sobie kwitariusze przychodowe oraz czeki gotówkowe w jednostce, GOPS i GOUK, a także prowadzi ewidencję wydania i rozliczenia tych druków – str. 29 i 30-31 protokołu kontroli. Poczynione ustalenia wskazują na wadliwość przyjętej organizacji gospodarki drukami ścisłego zarachowania, jako niezapewniającej należytej kontroli tych procesów.

           Kontrola zapisów dokonywanych w księgach rachunkowych, przeprowadzona w świetle przepisów ustawy o rachunkowości oraz obowiązującego w okresie objętym kontrolą rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont…, zastąpionego od 1 stycznia 2018 r. przez rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 13 września 2017 r., wykazała, że:

a) nie zachowano zasady ciągłości określonej w art. 5 ust. 1 ustawy, ponieważ ujęte w dacie otwarcia ksiąg rachunkowych na 2018 r. stany aktywów i pasywów nie były zgodne z ich wielkościami wykazanymi na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych za 2017 r. Ustalenie dotyczyło konta 221 „Należności z tytułu dochodów budżetowych”, które w bilansie zamknięcia wykazywało salda Wn 626.282,42 zł i Ma 105,50 zł (nieprawidłowe, o czym niżej), zaś w bilansie otwarcia na 2018 r. Wn 644.697,69 zł i Ma 18.520,77 zł. Przyczyny tej nieprawidłowości należy doszukiwać się w niezapewnieniu automatycznej kontroli przenoszenia sald, co pozostaje w sprzeczności z art. 13 ust. 5 ustawy, zgodnie z którym przy prowadzeniu ksiąg przy użyciu komputera należy zapewnić automatyczną kontrolę ciągłości zapisów oraz przenoszenia obrotów i sald. Kontrola wykazała, że bilans otwarcia na 2018 r. został wprowadzony ręcznie – str. 10-11 protokołu kontroli,

b) w dniu 23 stycznia 2018 r. przelano do urzędu skarbowego podatek VAT wynikający z deklaracji VAT-7 gminy za grudzień 2017 r. w kwocie 1.420 zł (zgodnej z deklaracją VAT-7). Analiza sald na koniec 2017 r. wykazała, że wynikające z deklaracji zobowiązanie w kwocie 1.420 zł nie było w całości odzwierciedlone w księgach. Na koncie 224 w ewidencji budżetu wykazano bowiem zobowiązanie w wysokości 1.351,52 zł. Zobowiązanie uwidocznione w ewidencji budżetu nie obejmowało kwoty 68,48 zł, odpowiadającej podatkowi VAT podlegającemu zapłaceniu przez gminę do urzędu skarbowego za grudzień 2017 r. na podstawie danych dotyczących podatku należnego ze sprzedaży Zespołu Szkolno-Przedszkolnego w Nurcu-Stacji. Z zamieszczonych w protokole kontroli wyjaśnień Skarbnika Gminy wynika, że omyłkowo nie wykazano w ewidencji salda w kwocie 68,48 zł dotyczącego ZS-P, natomiast zobowiązanie to zostało wykazane w ewidencji ZS-P w Nurcu-Stacji – str. 16 i 45 protokołu kontroli,

c) konto syntetyczne 221 w ewidencji Urzędu wykazywało na koniec 2017 r. – jak wyżej przedstawiono – salda Wn 626.282,42 zł i Ma 105,50 zł, które nie były zgodne z ewidencją analityczną wbrew wymaganiom art. 16 ust. 1 ustawy. Ustalono, że w przypadku siedmiu subkont (221-1, 221-2, 221-5, 221-6, 221-7, 221-19 i 221-20) salda zostały wykazane w ewidencji syntetycznej jako per saldo należności i zobowiązań. Tymczasem saldo strony Wn powinno wynosić 644.697,69 zł, zaś strony Ma 18.520,77 zł (w takiej wysokości zostały one wprowadzone jako bilans otwarcia 2018 r.) – str. 22 i 38-42 protokołu kontroli,

d) błędnie zaksięgowano odpisy aktualizujące należności, stosując zapis Wn 720 „Przychody z tytułu dochodów budżetowych” – Ma 290 „Odpisy aktualizujące należności; operacje te w zakresie dotyczącym należności głównych powinny być ujmowane zapisem Wn 761 „Pozostałe koszty operacyjne” – Ma 290, zaś w zakresie odsetek od należności głównych zapisem Wn 751 „Koszty finansowe” – Ma 290, jak to wynika z zasad funkcjonowania kont 751 i 761 zawartych w załączniku nr 3 do rozporządzenia oraz postanowień art. 35b ust. 2 ustawy – str. 44-45 protokołu kontroli.

           Ponadto analiza obrotów i sald na rachunku sum depozytowych (konto 139 „Inne rachunki bankowe”) oraz na koncie 240 „Pozostałe rozrachunki” wykazała, iż na koncie 240-6 jednostka obrazuje wysokość środków z tytułu odsetek naliczonych od kwot zgromadzonych na rachunku depozytowym –  na dzień 31 grudnia 2017 r. była to kwota 1.547,06 zł. Z wyjaśnienia Skarbnika Gminy wynika, że na koncie 240-6 gromadzone są odsetki od środków depozytowych tj. wadiów i zabezpieczeń należytego wykonania umów. Są to środki zgromadzone z kilku lat. Wartość zabezpieczeń należytego wykonania umowy, po przeanalizowaniu poniesionych przez gminę kosztów utrzymania rachunku i prowizji za przelewy (opłacanych z podstawowego rachunku), jest zazwyczaj zwracana kontrahentom z odsetkami. Rachunek depozytowy prowadzony jest jako rachunek bieżący, a oprocentowanie środków wynosi obecnie 0,3% w skali roku. Według załącznika do umowy z bankiem koszty utrzymania rachunku depozytowego i rachunku ZFŚS są pobierane z rachunku podstawowego. Należy wskazać, że do wysokości poniesionych z rachunku budżetu kosztów utrzymania rachunku i prowizji za przelewy naliczone od środków depozytowych odsetki powinny być przelane na rachunek budżetu i zaliczone do dochodów budżetu – str. 43 protokołu kontroli.

           Kontrola wykazała, że saldo zobowiązania z tytułu spłaty pożyczki zaciągniętej umową zawartą w dniu 7 października 2014 r. z WFOŚiGW w Białymstoku, ustalone na dzień 31 grudnia 2017 r. w ewidencji analitycznej do konta 260 „Zobowiązania finansowe”, było niższe o 3.000 zł niż wynikające z zawartej umowy i aneksów (nr 1 z dnia 12 stycznia 2015 r. i nr 2 z dnia 9 lutego 2015 r.), aczkolwiek zgodne z rzeczywistością. Przyczyną zaistniałej sytuacji jest fakt otrzymania przez jednostkę środków pożyczki w kwocie 415.059,30 zł (zamiast 418.000 zł jak wynika z umowy; pierwsza spłata części pożyczki w kwocie 59,30 zł nastąpiła w dniu 24 listopada 2014 r., zaś pozostałe raty spłacono w kwotach i terminach wynikających z umowy) oraz brak stosownego aneksu do umowy (nie okazano go w trakcie kontroli). Jak wynika z ustaleń kontroli, Fundusz nie dokonywał uzgodnienia salda z gminą według stanu na koniec 2017 r. Rozbieżność między umową a rzeczywistością  nie przełożyła się na zawyżenie kwoty rozchodów z tytułu spłaty pożyczek w WPF prognozowanej na 2021 r., w którym to roku pożyczka ma być ostatecznie spłacona. Zgodnie z § 1 ust. 3 umowy pożyczki, zmiany kwoty pożyczki, warunki wypłaty i spłaty oraz termin i kwota, do zwrotu której zobowiązany będzie pożyczkobiorca mają być wprowadzane stosownym aneksem – str. 51-52 i 56-58 protokołu kontroli.

           Kontrola sporządzonej sprawozdawczości w świetle przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 stycznia 2014 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1015, ze zm.), zastąpionego od 2018 r. rozporządzeniem z dnia 9 stycznia 2018 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 109), oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 marca 2010 r. w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1773) wykazała, że:

a) w jednostkowym rocznym sprawozdaniu Rb-27S za 2017 r., podpisanym przez Pana Wójta, w kolumnie 8 „dochody otrzymane” wykazano kwotę 14.356.250,14 zł, podczas gdy prawidłowo należało wykazać kwotę 14.356.597,31 zł (tj. o 347,17 zł wyższą); szczegółowe wyliczenie różnicy zamieszczono na str. 22-23 protokołu kontroli. Zasady wypełniania kolumny „dochody otrzymane” określały w 2017 r. przepisy § 3 ust. 1 pkt 5, ust. 1a pkt 1 lit. c) i pkt 2 lit. c), ust. 3 pkt 4 i ust. 4 pkt 3 załącznika nr 39 do rozporządzenia w sprawie sprawozdawczości budżetowej z dnia 16 stycznia 2014 r. Począwszy od 2018 r. zasady wypełniania kolumny „dochody otrzymane” wynikają z § 3 ust. 1 pkt 5, ust. 2 pkt 1 i 2, ust. 4 pkt 4 i ust. 5 pkt 3 załącznika nr 36 do rozporządzenia z dnia 9 stycznia 2018 r.,

b) w zbiorczym sprawozdaniu Rb-27S za 2016 r. w par. 2360 „Dochody jednostek samorządu terytorialnego związane z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych ustawami” w rozdz. 85502 wykazano jako dochody wykonane (kol. 7) kwotę 14.457,41 zł, która odpowiadała dochodom gminy z tytułu udziałów we wpływach z zadań zleconych, odprowadzonym do budżetu gminy Nurzec-Stacja przez GOPS; kwota ta znalazła się także w jednostkowym sprawozdaniu Rb-27S GOPS za 2017 r., jednakże w sprawozdaniu tym nie występuje par. 2360. Dochody i należności, które wykazano w sprawozdaniu zbiorczym w par. 2360, były wykazane w sprawozdaniu jednostkowym w par. 0940 i 0980. Wykazanie dochodów gminy z tytułu realizacji zadań zleconych w par. 0940 „Wpływy z rozliczeń/zwrotów z lat ubiegłych” i 0980 „Wpływy z tytułu zwrotów wypłaconych świadczeń z funduszu alimentacyjnego” sprawozdania jednostkowego Rb-27S GOPS spowodowało, że niemożliwy do zrealizowania stał się wymóg § 6 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia w sprawie sprawozdawczości budżetowej, zgodnie z którym sprawozdania zbiorcze sporządzane są na podstawie sprawozdań jednostkowych. W sprawozdaniu Rb-27S GOPS za 2017 r. kwotę 14.457,41 zł należało ująć w par. 2360; w świetle przepisów rozporządzenia tylko na tej podstawie można bowiem wykazać dochody w tej podziałce klasyfikacyjnej w sprawozdaniu zbiorczym – str. 24-25 protokołu kontroli,

c) zaniżono o 30 zł względem danych ewidencji księgowej kwotę nadpłat wykazanych w jednostkowym sprawozdaniu Rb-27S za 2017 r. – str. 22 protokołu kontroli.

           Kontrola dochodów ze sprzedaży nieruchomości wykazała, że w jednym przypadku przetarg na sprzedaż nieruchomości został rozstrzygnięty 11 stycznia 2017 r., a nabywca został powiadomiony o terminie zawarcia aktu notarialnego w dniu 27 lutego 2017 r. Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r. poz. 121, ze zm.) organizator przetargu jest obowiązany zawiadomić osobę ustaloną jako nabywca nieruchomości o miejscu i terminie zawarcia umowy sprzedaży najpóźniej w ciągu 21 dni od dnia rozstrzygnięcia przetargu. Ze złożonego wyjaśnienia wynika, że  przyczyną opóźnienia był fakt, iż po przekazaniu dokumentów do kancelarii notarialnej została ona czasowo zamknięta z przyczyn losowych. Ponadto w wyjaśnieniu stwierdzono, iż Gminie Nurzec-Stacja znany jest obowiązek wynikający z art. 41 ustawy o gospodarce i dokłada starań by był prawidłowo realizowany. Należy wskazać, że ustawodawca określając nieprzekraczalny termin na poinformowanie nabywcy o terminie nie określił jednocześnie terminu zawarcia umowy, zastrzegając jedynie, iż wyznaczony termin nie może być krótszy niż 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia – str. 63-64 protokołu kontroli.

Kontrola zawierania umów dzierżawy wykazała, iż w jednym przypadku nie uzyskano zgody Rady Gminy na zawieranie kolejnych umów dzierżawy z tym samym najemcą. Obowiązująca uchwała Nr XIV/106/2016 Rady Gminy Nurzec-Stacja z dnia 22 listopada 2016 r. w sprawie określenia zasad nabywania, zbywania i obciążania nieruchomości stanowiących własność Gminy Nurzec-Stacja oraz ich wydzierżawiania, wynajmowania i użyczania na okres dłuższy niż trzy lata lub na czas nieoznaczony nie odnosi się ani w tytule ani w treści do umów zawieranych na okres do 3 lat. W związku z tym, zgodnie z art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. a) ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 944, ze zm.) zawarcie kolejnej umowy do 3 lat powinno następować każdorazowo po uzyskaniu zgody Rady Gminy, jeżeli łączny czas trwania stosunku najmu lub dzierżawy z danym podmiotem przekracza 3 lata – str. 64-65 protokołu kontroli.

Z okazanego wykazu umów najmu lokali mieszkalnych wynika, iż w okresie objętym kontrolą obowiązywało 20 umów, w tym 3 zostały rozwiązane w trakcie roku wskutek śmierci najemcy, a jedna została rozwiązana na wniosek najemcy. Spośród pozostałych 16 umów 7 było zawartych na czas określony. Zgodnie z art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 1234, ze zm.) lokale stanowiące mieszkaniowy zasób gminy, z wyjątkiem lokali socjalnych i lokali przeznaczonych do wynajmowania na czas trwania stosunku pracy, mogą być wynajmowane tylko na czas nieoznaczony. W okresie objętym kontrolą badana jednostka nie posiadała w zasobie mieszkaniowym lokali socjalnych. W myśl art. 5 ust. 2 ustawy umowa o odpłatne używanie lokalu wchodzącego w skład mieszkaniowego zasobu gminy, z wyjątkiem lokalu socjalnego lub lokalu związanego ze stosunkiem pracy, może być zawarta wyłącznie na czas nieoznaczony, chyba że zawarcia umowy na czas oznaczony żąda lokator. Spośród badanych umów zawieranych na czas oznaczony stwierdzono jeden przypadek udokumentowania przez najemcę żądania zawarcia umowy na czas oznaczony – str. 69-70 protokołu kontroli.

W gminie Nurzec-Stacja w dalszym ciągu nie został podjęta uchwała w sprawie ustalenia stawek opłaty adiacenckiej (mimo zaleceń pokontrolnych formułowanych w tym zakresie po kontroli kompleksowej przeprowadzonej w 2010 r.). Zgodnie z art. 98a ust. 1 (w zakresie wzrostu wartości nieruchomości związanej z jej podziałem) oraz 146 ust. 2 (w zakresie wzrostu wartości nieruchomości spowodowanej wybudowaniem infrastruktury technicznej) ustawy o gospodarce nieruchomościami wysokość stawki opłaty winna być unormowana w drodze uchwały Rady Gminy, w wysokości nie większej niż 30% wzrostu wartości nieruchomości spowodowanego jej podziałem i nie większej niż 50% wzrostu wartości nieruchomości spowodowanego wybudowaniem infrastruktury technicznej – str. 71-72 protokołu kontroli.

W toku kontroli dochodów budżetu gminy badaniu poddano również dochody z tytułu podatków i opłat lokalnych, dla których organem podatkowym pierwszej instancji, w myśl art. 13 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, ze zm.), jest Pan Wójt. Kontrola prowadzona była w szczególności pod kątem prawidłowości i powszechności poboru wskazanych dochodów, windykacji zaległości podatkowych oraz rachunkowości podatkowej, w tym rzetelności sporządzania sprawozdań budżetowych, a jej wyniki doprowadziły do następujących ustaleń.

Z ustaleń kontroli wynika, że w 2017 r. organ podatkowy nie przeprowadzał kontroli podatkowych, o których mowa w art. 281 § 1 Ordynacji podatkowej. Brak jakichkolwiek działań w tym zakresie należy uznać za naruszenie przedmiotowego przepisu. Ponadto brak kontroli podatkowych ogranicza organowi podatkowemu dostęp do informacji na temat przedmiotów opodatkowania, takich jak powierzchnia użytkowa budynków i wartość budowli oraz istotnego z punktu widzenia prawidłowości opodatkowania sposobu wykorzystania gruntów. Taka sytuacja wskazuje również, iż pomimo, że podczas poprzednich kontroli wskazywano na naruszenie art. 281 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy nadal nie realizuje obowiązków wynikających ze wskazanego przepisu – str. 73 protokołu kontroli.

Podczas kontroli dokonano weryfikacji skutków obniżenia górnych stawek podatków lokalnych oraz skutków udzielonych ulg odroczeń, umorzeń, zwolnień wykazanych w sprawozdaniach Rb-27S i Rb-PDP za 2017 r. w części dotyczącej osób prawnych i jednostek niemających osobowości prawnej. Stwierdzono, że:

- w pozycji M – budynki pozostałe figuruje pow. budynków 1.114,50 m2. Przypisana jest tej pozycji lokalna stawka podatkowa w wysokości 5,60 zł za m2 i widnieją skutki obniżenia stawki w wysokości 2.251,29 zł. Tymczasem z deklaracji podatnika wskazanego w załączniku nr 3/2 do protokołu kontroli pod poz. 30 wynika, że budynki te są wykazane jako budynki pozostałe o powierzchni większej niż 300 m2, które są opodatkowane stawką maksymalną na 2017 r., tj. 7,62 zł. W związku z powyższym w tym przypadku nie powinno być skutków obniżenia stawek,

- nie ujęto do obliczenia skutków wynikających z decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w przypadku podatnika wymienionego w załączniku nr 3/2 pod poz. 32. W wyniku tego zaniżono skutki o kwotę 618,92 zł,

- nie ujęto do obliczenia skutków deklaracji korygujących składanych przez podatnika  wykazanego w załączniku nr 3/2 pod poz. 30, który w trakcie roku podatkowego złożył deklaracje korygujące za lata 2014-2016.

W związku z powyższymi ustaleniami należy zweryfikować dane wykazane w sprawozdaniach oraz dokonać ich korekty – str. 74 protokołu kontroli.

Zgodnie z opisem zawartym na str. 76-83 protokołu kontroli badaniu poddano prawidłowość realizacji dochodów z tytułu podatku od nieruchomości od osób prawnych i jednostek nie mających osobowości prawnej i stwierdzono naruszenie następujących przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1445):

a) art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2101, ze zm.) w przypadku podatników wymienionych w załączniku 3/2 pod poz.: 1, 5, 6, 7 (w tym przypadku potencjalnie możliwa wartość zwiększenia kwoty opodatkowania wynosi 63.699 zł);

b) art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy przez podatnika wymienionego pod poz. 30 w przypadku, którego prawidłowe podatkowanie stawką określoną dla budynków związanych z działalnością gospodarczą zwiększyłoby należności podatkowe o kwotę 10.455 zł;

c) art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy przez podatników wymienionych pod poz.: 1

(w tym przypadku została złożona korekta deklaracji zwiększająca należny podatek od nieruchomości do kwoty 1.011 zł), 2, 5, 6, 10, 11, 13, 30 (z kolei w tym przypadku w dniu 15 czerwca 2018 r. została wydana decyzja w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 r na kwotę 33.885,00 zł, tj. zwiększając dotychczasowy wymiar o wartości 21.920 zł o kwotę 11.965 zł);

d) art. 6 ust. 9 pkt 2 ustawy w przypadku podatników wymienionych w załączniku nr 3/2 pod poz.:

-  24 (który złożył deklarację w dniu 13 lutego 2017 r.) i 25 (w związku ze złożeniem deklaracji korygujących w dniach 6 marca 2017 r. i 18 września 2017 r.). W przypadku pierwszej korekty zdarzenie mające wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego miało miejsce w styczniu, natomiast w drugim przypadku w lipcu. Niezłożenie  w terminie deklaracji, w myśl art. 56 § 4 ustawy z dnia 10 kwietnia 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2017 r. poz. 2226, ze zm.), może stanowić wykroczenie lub przestępstwo skarbowe;

e) w przypadku podatnika wymienionego pod poz. 10 należy zweryfikować prawidłowość opodatkowania nieruchomości będących w jego posiadaniu. Ustalono, że część nieruchomości przekazanych zostało w użytkowanie osobom fizycznym. Z dokumentacji podatkowej wynika, że w części przypadków obowiązek podatkowy dalej ciąży na podatniku, a w pozostałych przypadkach na faktycznych użytkownikach. Taka sytuacja może wskazywać, że mamy do czynienia z naruszeniem art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, z którego wynika, że podatnikiem podatku od nieruchomości są posiadacze nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości. Należy założyć, że sytuacja, w której podmiot zawiera umowy w imieniu Skarbu Państwa a innym razem we własnym imieniu, jest mało prawdopodobna. Niezbędne jest zatem wyjaśnienie powyższych kwestii i ewentualne zweryfikowanie sposobu opodatkowania nieruchomości;

f) w przypadku podatnika wymienionego pod poz. 7 należy zweryfikować wykazaną do opodatkowania powierzchnię gruntów. Ze zdjęć internetowych można przypuszczać, że działalność gospodarcza jest prowadzona na całości działki 130/6, której powierzchnia wynosi 3.809 m2 (użytki rolne). Przemawia za tym m.in. to, że działka jest w całości ogrodzona, a na całej powierzchni rozmieszczone są różne obiekty budowlane, tj. budynek, dystrybutory paliwa, wiata, wieża telekomunikacyjna, zbiornik na gaz, pylon cenowy.

Z kolei w przypadku podatnika wymienionego pod poz. 31 stwierdzono naruszenie w art. 121 § 1 i 122 Ordynacji podatkowej w związku z tym, iż w trakcie prowadzonego postepowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego nie wyjaśniono wszystkich okoliczności pozwalających na ustalenie stanu faktycznego. W decyzji nr Fn.3120.2010048.2017 określono zobowiązanie podatkowe w wysokości 25.853 zł, które jest pochodną opodatkowania budynków o pow. 1.504,90 m2 stawką przyporządkowaną dla obiektów związanych z działalnością gospodarczą. Ustalono, że według ewidencji gruntów i budynków podatnik posiada na terenie gminy również grunty o pow. 2,6 ha, które w całości są sklasyfikowane jako użytki rolne V i VI klasy. Materiał dowodowy nie wskazuje czy przedmiotem postępowania było ustalenie sposobu wykorzystania budynków. Ponieważ podatnik posiada gospodarstwo rolne, istnieje możliwość, że zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia z podatku na mocy art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Z wyjaśnień pracownika merytorycznie odpowiedzialnego za realizację dochodów z tytułu podatku od nieruchomości wynika, że na przedmiotowych gruntach nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Opodatkowanie budynków jako związanych z działalnością wynika ze stosowania zapisów art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Natomiast regulacje zawarte w art. 121 § 1 i 122 Ordynacji podatkowej obligują organy podatkowe do prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.. Ponadto należy wskazać, że doszło również do naruszenia art. 262 Ordynacji podatkowej w związku z nałożeniem na podatnika kary administracyjnej za nie złożenie deklaracji podatkowej. Nie złożenie deklaracji nie mieści się w katalogu zdarzeń, za które można nałożyć karę porządkową. W tym przypadku organ powinien zawiadomić o nie złożeniu deklaracji właściwy urząd skarbowy, ponieważ może to stanowić wykroczenie lub przestępstwo skarbowe.

Ponadto dokonane ustalenia dotyczyły naruszenia art. 40 ust. 4 ustawy z dnia 4 lipca 1991 r. o stosunku Państwa do Polskiego Autokefalicznego Kościoła Prawosławnego (Dz. U. z 2014 r. poz. 1726) przez podatnika wymienionego pod poz. 6. Ustalono, że w złożonej deklaracji, w części dotyczącej przedmiotów podlegających zwolnieniu, wykazano m.in. grunty o pow. 0,42 ha sklasyfikowane jako Bi. Podatnik wskazał, że są one położone pod plebanią. Zgodnie z przedmiotowym przepisem kościelne osoby prawne są zwolnione od podatku od nieruchomości lub ich części, stanowiących własność tych osób lub używanych przez nie na podstawie innego tytułu prawnego na cele niemieszkalne, z wyjątkiem części zajmowanej na wykonywanie działalności gospodarczej. Ponieważ grunty są związane z budynkiem mieszkalnym, nie mogą korzystać z przedmiotowego zwolnienia. W trakcie kontroli podatnik złożył korektę deklaracji wykazując do opodatkowania grunty pozostałe o pow. 140 m2, które faktycznie mają być związane z częścią mieszkalną budynku. Natomiast pozostała część jest wykazana jako ustawowo zwolniona.

Natomiast w przypadku podatnika wymienionego pod poz. 13 ustalono, że część działki nr 1102/1 o pow. 6.409 m2, na której posadowiona jest plebania, jest sklasyfikowana jako Bi – inne tereny zabudowane. Ponieważ z podatku od nieruchomości są zwolnione jedynie grunty zajęte na cele niemieszkalne, w myśl art. 55 ust. 4 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. stosunek Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2018 r. poz. 328), ich związanie z budynkiem mieszkalnym uniemożliwia zastosowanie tego zwolnienia.

           Kontrola prawidłowości realizacji dochodów z tytułu podatku rolnego od osób prawnych i jednostek niemających osobowości prawnej wykazała:

a) naruszenie art. art.  4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1892) w przypadku podatnika wymienionego pod poz.:

- 2, który w złożonej deklaracji wykazał do opodatkowania użytki rolne o pow. 38,2619 ha, z których powierzchnia przeliczeniowa wynosi 6,2651 ha. W wyniku porównania zapisów deklaracji za danymi geodezyjnymi ustalono, że nie wykazano i nie opodatkowano gruntów sklasyfikowanych jako W-rowy o pow. 0,1 ha,

- 3, który w złożonej deklaracji wykazał grunty rolne o pow. 3,5 ha. Z ewidencji gruntów i budynków wynika, że w posiadaniu podatnika są grunty rolne o pow. 3,72 ha. Ustalono, że nie wykazano 0,24 ha gruntów sklasyfikowanych jako R VI. Korekta deklaracji na podatek rolny została złożona w dniu 11 maja 2018 r.,

- 7 – w trakcie kontroli ustalono, że w 2017 r. podatnik posiadał grunty o pow. 1.179,36 ha. W skład tej powierzchni wchodzą wszystkie rodzaje gruntów podlegające opodatkowaniu podatkiem rolnym, leśnym i od nieruchomości. Biorąc pod uwagę wielkość posiadanych gruntów kontrolę powszechności opodatkowania podatnika przeprowadzono sumując wykazane przez niego grunty we wszystkich deklaracjach na poszczególne podatki. W jej wyniku ustalono, że w deklaracji na podatek rolny wykazano grunty rolne o pow. 214,3232 ha, w deklaracji na podatek leśny 23,8625 ha (od czerwca 22,8025 ha), w deklaracji na podatek od nieruchomości 1,8093 ha.  Sumując powierzchnię gruntów wykazaną na początek roku podatkowego we wszystkich deklaracjach otrzymamy powierzchnię wynoszącą 239,995 ha, dodając do tego powierzchnię wynikającą z wykazu dzierżawców, tj. 904,4149 ha, otrzymamy wielkość 1.144,4 ha. Porównując ten wynik z powierzchnią wynikającą z ewidencji gruntów i budynków wynoszącą 1179,36 ha należy stwierdzić, że powierzchnia wynikająca z dokumentów przekazanych przez podatnika jest mniejsza o co najmniej 34,96 ha od powierzchni geodezyjnej. Z dokumentacji podatkowej nie wynika, aby organ podatkowy miał świadomość występowania różnicy pomiędzy tymi danymi, ponieważ nie prowadził w tej materii żadnego postępowania wyjaśniającego. Należy zatem stwierdzić, że w tym przypadku organ podatkowy nie prowadził czynności sprawdzających, o których mowa w art. 272 Ordynacji podatkowej, 

b) art. 6a ust. 8 pkt 2 ustawy o podatku rolnym stwierdzono w przypadku deklaracji składanych przez podatników wymienionych w zał. 3/6 protokołu kontroli pod poz.: 17 (20 lutego) 2017 r., 19 (29 grudnia 2017 r.) 14 (24 stycznia 2017 r.), 15 i 16 (26 stycznia 2017 r.). Niezłożenie w terminie deklaracji w myśl art. 56 § 4 k.k.s. może stanowić wykroczenie lub przestępstwo skarbowe – str. 84-86 protokołu kontroli.

Analiza deklaracji podatkowych złożonych przez osoby prawne podatników podatku leśnego wykazała naruszenie przepisów ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1821):

a) art. 1 ust. 1 przez podatnika wymienionego pod poz. 4 który wykazał w deklaracji w części D.1. pkt 2 lasy pozostałe grunt leśny o pow. 1,8485 ha i nie naliczył podatku. W części deklaracji E „informacja o zwolnieniach z podatku”, w pkt 4 inne zwolnienia jest adnotacja podatnika, z której wynika, że poprzedni właściciel działki wyciął wszystkie drzewa. W myśl art. 1 ust. 2 ustawy, lasem są grunty leśne sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy. W związku z powyższym grunty posiadane przez podatnika sklasyfikowane nadal jako las podlegają opodatkowaniu podatkiem leśnym. Podatek za grunty te powinien wynieść 78 zł,

b) art. 3 w przypadku podatników wymienionych pod poz:

- 5 – zgodnie z danymi wynikającymi z załącznika nr 3/7 do protokołu kontroli podatnik w 2017 r. wykazywał w deklaracjach grunty leśne, których powierzchnia maksymalnie wynosiła 7.068,168 ha, natomiast według ewidencji gruntów i budynków (stan na dzień kontroli) wynika, że podatnik posiada lasy o pow. 7258,98 ha,

- 3 – według okazanych dokumentów geodezyjnych podatnik posiada grunty leśne o pow. 30,72 ha. Natomiast w złożonej deklaracji wykazana pow. gruntów leśnych wynosi 22,9126 ha,

c) art. 6 ust. 5 pkt 1 przez podatników wymienionych pod pozycjami:

- 9 (data wpływu 26 stycznia 2017 r.), 10 (data sporządzenia 20 lutego 2017 r.), 13 (data wpływu 31 stycznia 2017 r.). W żadnym ze wskazanych przypadków organ podatkowy nie wystosował wniosków do urzędów skarbowych o wszczęcie postępowań w sprawie ewentualnego popełnienia wykroczenia, o którym mowa w art. 56 § 3 k.k.s. – str. 86-87 protokołu kontroli.

Z kolei w wyniku kontroli dokonanej w zakresie prawidłowości i powszechności opodatkowania podatkami lokalnymi osób fizycznych, w przypadku podatników wymienionych poniżej (według numeracji w ewidencji podatkowej) stwierdzono naruszenie następujących przepisów materialnego prawa podatkowego:

a) art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez nieujawnienie lub nierzetelne zaprezentowanie danych dotyczących przedmiotów opodatkowania w postaci obiektów budowlanych (budowli): 1090589, 1090459, 1090106, 1090502;

b) art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez zaniżenie podstaw opodatkowania w przypadku gruntów i budynków, w tym także zajętych na działalność gospodarczą: 1090117, 1090652, 1090610, 1090459, 1090106, 1090502 1090198, 10041, 130048, 80042, 130051, 50045, 70039, 70035, 80164, 80065, 220069, 220089, 170025, 230059, 1090017, 50008, 1090680, 1190020, 1090144, 80066. Ponadto w przypadku podatnika o numerze konta 1090459 za nieprawidłowe należy uznać prowadzenie dwóch odrębnych kont podatkowych. Taka sytuacja stanowi naruszenie § 11 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 października 2010 r. w sprawie zasad rachunkowości oraz planów kont dla organów podatkowych jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. Nr 208, poz. 1375 ze zm.);

c) art. 3 i art. 1 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku leśnym poprzez zaniżenie podstaw opodatkowania w złożonych informacjach podatkowych: 80133 (w toku kontroli złożona została korekta informacji, w której podano prawidłową powierzchnię gruntów leśnych), 130048, 80066, 170025 (w toku kontroli podatnik złożył korektę informacji podatkowej);

d) art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku leśnym w przypadku podatnika o nr konta 160014 – według danych geodezyjnych podatnik posiada las o pow. 3,6844 ha. W złożonej informacji podatkowej wykazano lasy o pow. 3,6844 ha, z których opodatkowaniu podlegało jedynie 0,4744 ha. Na pozostałych gruntach drzewostan nie przekroczył tego wieku. Natomiast z ewidencji podatkowej wynika, że organ podatkowy ustalając wymiar podatku leśnego przyjął pow. 1,5044 ha, co skutkowało wyższym podatkiem o 43 zł. W trakcie kontroli podatnik złożył nową informację podatkową, z której wynika, że powierzchnia gruntów leśnych wynosi 3,6844 ha z czego opodatkowaniu podlega 0,07 ha;

e) art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach lokalnych w przypadku podatnika o nr konta 50010 – dane dotyczące przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, zawarte w informacji podatkowej, budzą uzasadnione wątpliwości co do rzetelności ich prezentacji;

f) art. 1 i art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym w kontekście stwierdzonych rozbieżności między areałem wskazanym w informacjach podatkowych jako podstawa opodatkowania a danymi wynikającymi z ewidencji geodezyjnej: 200031, 80066 (przypis zaniżony o kwotę 42 zł), 170025;

g) § 1 ust. 2 lit. e) uchwały Nr XIV/102/2016  Rady Gminy Nurzec-Stacja z dnia 22 listopada 2016 r. w sprawie stawek podatku od nieruchomości w przypadku podatnika o nr konta 1090245. Z dokumentacji podatkowej wynika, że powierzchnia budynków pozostałych wynosi 820 m2 o pow. użytkowej powyżej 300 m2 i 60,78 m2 pow. użytkowej budynków pozostałych poniżej 300 m2. Z decyzji wymiarowej wynika, że obie powierzchnie opodatkowano stawką przypisaną budynkom mającym mniej niż 300 m2 (5,60 zł). Zgodnie z uchwałą budynki o pow. użytkowej powyżej 300 m2 są opodatkowane stawką wynoszącą 7,62 zł. Zatem podatek powinien być wyższy o co najmniej 1.657,61 zł. W dniu 15 czerwca 2018 r. została wydana decyzja zmieniająca wymiar podatku od nieruchomości z kwoty 7.803 zł na kwotę 9.460 zł. Zwiększenie podatku od nieruchomości za 2017 r. wyniosło 1.657 zł,

h) art. 3 ust. 5 ustawy o podatku rolnym oraz art. 2 ust. 4 ustawy o podatku leśnym w przypadku  podatnika o nr konta 70035. Ustalono, że łącznie opodatkowano grunty współposiadane przez podatników z gruntami posiadanymi tylko przez jednego z nich. Powierzchnia gruntów będących we współposiadaniu wynosi 2,58 ha a posiadanych przez jednego współmałżonka 13,37 ha – str. 88-99 protokołu kontroli.

Opis zawarty na str. 100-105 protokołu kontroli dotyczy efektów badania obszaru udzielania przez organ podatkowy ulg w spłacie należności podatkowych na podstawie art. 67a Ordynacji podatkowej. Z dokonanych ustaleń wynika, że:

a) w zakresie terminowości załatwiania spraw, tj. przestrzegania art. 139 § 1 Ordynacji, stwierdzono dwa podejścia do załatwiania spraw. W przypadku decyzji dotyczących umorzenia odsetek wydawane są one niezwłocznie (nawet w dniu wpływu wniosku). Natomiast w przypadku, gdy sprawa dotyczy należności głównej postępowania są prowadzone blisko 2 miesiące. Przy czym materiał dowodowy oraz prowadzone czynności wskazują, że nie mamy do czynienia ze sprawami, które ponad miarę angażują siły i środki organu podatkowego. W niektórych przypadkach pierwsze działania podejmowano po upływie np. dwóch lub więcej tygodni od wpływu podania. Artykuł 139 § 1 Ordynacji podatkowej dopuszcza możliwość prowadzenia postepowania przez dwa miesiące w przypadku bardzo skomplikowanych spraw wymagających dokonania szeregu czynności i przeprowadzenia dowodów. Akta podatkowe nie wskazują, aby taka sytuacja miała miejsce w przypadku kontrolowanych spraw. Ustalone okoliczności wskazują więc, że organ podatkowy narusza dyspozycję przedmiotowego przepisu,

b) w zakresie prawidłowości i kompletności wydawanych decyzji stwierdzono naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji, ponieważ w większości kontrolowanych decyzji brak jest uzasadnienia faktycznego i prawnego w formie przewidzianej przepisami. Każda z decyzji, na podstawie której udzielono ulgi w zapłacie podatku lub która nie uwzględnia w całości żądania strony, powinna zawierać uzasadnienie faktyczne zawierające w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś powinno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa,

c) w zakresie prowadzenia postępowania podatkowego w większości spraw ustalenia wskazują na naruszenie przepisów Działu IV Ordynacji podatkowej, a w szczególności art. 120 i 121 § 1, z których wynika, że organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa oraz, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Te dwie generalne zasady zobowiązują organ podatkowy, aby w swym działaniu dochowywał szczególnej staranności i podejmował decyzje w oparciu o materiał dowodowy, który będzie przedstawiał stan faktyczny i pozwoli na dogłębną analizę przesłanek wskazanych we wniosku. Ponadto zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest zobowiązany do podejmowania w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 187 § 1). Przepisy ustawy w treści art. 181 wskazują również katalog dokumentów, które w toku postępowania mogą stanowić istotny dowód. Między innymi wymieniono w nim: deklaracje podatkowe, opinie biegłych, księgi podatkowe, itp. Organy podatkowe mają również obowiązek dokonania, na podstawie zebranego materiału dowodowego, oceny czy dana okoliczność została faktycznie udowodniona (art. 191). Jej wyrażenie powinno się znaleźć w uzasadnieniu faktycznym decyzji (art. 210 § 4). Przede wszystkim powinno ono wskazywać przesłanki, jakimi kierował się organ wydając rozstrzygnięcie, a w szczególności fakty uznane za udowodnione, przyczyny dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności oraz przepisy prawa zastosowane w sprawie. Przestrzeganie wskazanych norm uwiarygodnia podjęte przez organ podatkowy rozstrzygnięcia i uniemożliwia stawianie ewentualnych zarzutów postępowania niezgodnie z przepisami. Materiał dowodowy w większości decyzji nie pozwala na uwiarygodnienie podawanych we wniosku argumentów. Powoduje to, iż niemożliwe jest również wskazanie na występowanie przesłanek wskazanych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej umożliwiające wykorzystanie przysługujących uprawnień w postaci tzw. uznaniowości administracyjnej do podjęcia rozstrzygnięcia. Przywilej ten uzyskiwany jest dopiero wówczas, gdy zostanie dowiedzione, że istnieje ważny interes podatnika lub publiczny. W innym przypadku organ podatkowy nie ma uprawnień do zastosowania ulgi. Natomiast ich stwierdzenie umożliwia dowolne dysponowanie tym uprawnieniem.

Analizie poddano działania wierzyciela w aspekcie prawidłowości i powszechności prowadzenia działań upominawczych i egzekucyjnych. Z opisu zawartego str. 108-113 protokołu kontroli wynika, że stwierdzono:

a) naruszenie § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2015 r. w sprawie postępowania wierzycieli należności pieniężnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1483). Przedmiotowy przepis stanowi, iż wierzyciel przesyła zobowiązanemu upomnienie niezwłocznie – w szczególności jeżeli: łączna wysokość należności pieniężnych wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie należności pieniężnych przekroczy dziesięciokrotność kosztów upomnienia i nie zostały podjęte działania informacyjne, z podjętych działań informacyjnych w sprawie wynika, że obowiązek nie zostanie dobrowolnie wykonany; nie później niż po upływie 21 dni od dnia, w którym po raz pierwszy podjęto działania informacyjne – jeżeli z tych działań wynika, że obowiązek zostanie dobrowolnie wykonany. Z tabeli zamieszczonej na str. 109-110 protokołu wynika, że działaniami upominawczymi nie objęto zaległości na kwotę 70.923,19 zł, co stanowi 16,62% wszystkich zaległości,

b) naruszenie art. 6 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym  w administracji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1314, ze zm.). Przepis ten stanowi, że w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych. Z informacji wynikających z tabeli zamieszczonej na str. 111-112 protokołu kontroli wynika, że tytułami wykonawczymi nie objęto zaległości na kwotę 40.446,42 zł,

c) konieczność zweryfikowania zapisów na kontach podatników w celu ustalenia czy wykazane w nich zaległości powinny na nich figurować. W przypadku podatników o nr kont 1090070; 1090099 i 1090165 ustalono, że mamy do czynienia z osobami nieżyjącymi. W ich przypadku istnieje potencjalna możliwość, iż cześć należności przypisano na kontach podatników już wówczas, gdy podatnicy nie żyli i nie było ustalonych spadkobierców. A zatem nie było możliwości skutecznego doręczenia decyzji ustalającej wymiar podatku i tym samym powstania zobowiązania podatkowego (zaległości). Doręczanie pism osobom nieżyjącym stanowi naruszenie przepisów  Działu IV Rozdział 5 Ordynacji podatkowej.

Sposób prowadzenia działań upominawczych i egzekucyjnych może być pośrednią przyczyną znaczącej ilości osób nieopłacających zobowiązań podatkowych. Na listach dłużników figuruje 306 podatników posiadających zaległości powstałe w 2017 r. W kontrolowanym okresie doręczono jedynie 124 upomnienia, co stanowi około 40% podatników posiadających zaległości.

Kontrola wydatków na dotacje celowe udzielane jednostkom niezaliczanym do sektora finansów publicznych na wspieranie przedsięwzięć z zakresu sportu wykazała nieprawidłowości przy rozliczeniu dotacji w wysokości 30.000 zł udzielonej KS Huzar na podstawie uchwały Nr XII/106/2012 Rady Gminy Nurzec-Stacja z dnia 10 września 2012 r. w sprawie warunków i trybu finansowania wspierania sportu na terenie Gminy Nurzec-Stacja. W umowie z dnia 1 marca 2017 r. o wsparcie realizacji zadania publicznego pod nazwą „Piłka nożna w Nurcu” przyjęto, że jeżeli dany koszt finansowany z dotacji wykazany w sprawozdaniu z realizacji zadania publicznego nie jest równy z kosztem określonym w odpowiedniej pozycji kosztorysu, to uznaje się go za zgodny wtedy, gdy nie nastąpiło jego zwiększenie o więcej niż 10%. Nie określono przy tym konsekwencji przekroczenia limitu ustalonego umową. W dniu 10 listopada 2017 r. do Urzędu Gminy wpłynął wniosek o zmianę wartości poszczególnych rodzajów kosztów (z zachowaniem wysokości dotacji). Aneksem z dnia 15 listopada 2017 r. wprowadzono stosowne zmiany do umowy. Sprawozdanie z realizacji zadania zostało złożone 12 grudnia 2017 r. Ze sprawozdania wynika, że wydano kwotę 29.915,09 zł. Różnica w wysokości 84,91 zł została zwrócona 31 grudnia 2017 r. W następstwie aneksu z 15 listopada 2017 r. kwoty limitów kosztów w poszczególnych pozycjach sprawozdania były zgodne z umową. Dopóki umowa nie została formalnie zmieniona obowiązywała zatem jej treść, wraz z limitami kosztów, w brzmieniu ustalonym 1 marca 2017 r. Analiza rozliczenia pod kątem pierwotnego brzmienia umowy i ponoszonych w czasie jego obowiązywania wydatków wykazała, że wydatki w punkcie „Zakup sprzętu sportowego” wyniosły 4.802,98 zł, co stanowiło przekroczenie dopuszczalnej kwoty 4.400 zł (pierwotna kwota dotacji na ten cel zwiększona o 10%) łącznie o 402,98 zł na dzień dokonania zmiany umowy.

Ponadto analiza dokumentów potwierdzających dokonanie wydatków przez KS Huzar wykazała, iż w punkcie "Obsada sędziowska (runda wiosenna)" wykazano wydatki w kwocie ustalonej w umowie – 3.500 zł, a kwota wynikająca z okazanych dokumentów potwierdzających te wydatki wyniosła 3.465 zł. Kwota 35 zł nie została rozliczona i zwrócona; kontrolowana jednostka nie występowała do KS Huzar o jej zwrot – str. 121-122 protokołu kontroli.

Badaniem objęto prawidłowość udzielania i realizacji zamówień publicznych pod kątem zgodności z przepisami ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1579, ze zm.). Analiza postępowania przeprowadzonego w trybie przetargu nieograniczonego na sukcesywne dostawy oleju opałowego lekkiego do ogrzania budynków gminnych w Nurcu-Stacji w okresie 12 miesięcy od dnia podpisania umowy wykazała, że w specyfikacji istotnych warunków zamówienia z dnia 7 września 2017 r. jako kryteria oceny ofert wskazano cenę – waga 60%, termin płatności – 20% i termin realizacji dostawy – 20%.

Odnosząc się do przyjętych przez zamawiającego kryteriów oceny ofert wskazać należy, że zgodnie z art. 91 ust. 2a Prawa zamówień publicznych zamawiający będący jednostką sektora finansów publicznych może zastosować kryterium ceny jako jedyne kryterium oceny ofert lub kryterium o wadze przekraczającej 60%, jeżeli określi w opisie przedmiotu zamówienia standardy jakościowe odnoszące się do wszystkich istotnych cech przedmiotu zamówienia oraz wykaże w załączniku do protokołu, w jaki sposób zostały uwzględnione w opisie przedmiotu zamówienia koszty cyklu życia. Przy czym warunki te nie dotyczą – co nie wymaga specjalnego uzasadnienia – postępowań dotyczących przedmiotu zamówienia uprawniającego do zastosowania np. trybu zapytania o cenę, w którym jedynym kryterium oceny ofert jest cena (art. 91 ust. 2a w zw. z przepisami Oddziału 6 „Zapytanie o cenę” Prawa zamówień publicznych). Tryb zapytania o cenę może być zaś stosowany wówczas, gdy przedmiotem zamówienia są dostawy lub usługi powszechnie dostępne o ustalonych standardach jakościowych (art. 70 Prawa zamówień publicznych). Wynika stąd, że cena może być jedynym kryterium oceny ofert również w postępowaniach prowadzonych w innym trybie niż zapytanie o cenę, jeżeli przedmiot zamówienia posiada cechy umożliwiające zastosowanie trybu zapytania o cenę (nie stosując zapytania o cenę zamawiający ma wówczas dodatkowo obowiązek odniesienia się do kwestii kosztów cyklu życia). W ocenie kontroli w specyfikacji istotnych warunków zamówienia określono przedmiot zamówienia dostatecznie precyzyjnie.

Z kolei cykl życia Prawo zamówień publicznych definiuje w art. 2 pkt 1a jako wszelkie możliwe kolejne lub powiązane fazy istnienia przedmiotu dostawy, usługi lub roboty budowlanej, w szczególności badanie, rozwój, projektowanie przemysłowe, testowanie, produkcję, transport, używanie, naprawę, modernizację, zmianę, utrzymanie przez okres istnienia, logistykę, szkolenie, zużycie, wyburzenie, wycofanie i usuwanie. Zagadnienie cyklu życia nie może mieć zatem wpływu na dostawę oleju opałowego.

W związku z przedstawionymi okolicznościami wystąpiono do Pana Wójta o wyjaśnienie, dlaczego mając ma uwadze art. 91 ust. 2a ustawy oraz charakter dostawy będącej przedmiotem zamówienia określono kryterium ceny na poziomie jedynie 60%. Według udzielonej odpowiedzi W ocenie zamawiającego termin płatności, jak i termin realizacji dostawy są ważnym kryterium gdyż: realizacja dostaw z kilkudniowym terminem, może doprowadzić do przerw w ogrzewaniu, termin płatności jest ważnym kryterium szczególnie w miesiącu grudniu, gdy mogą być ograniczone środki finansowe. Należy nadmienić, że zamówienie obejmuje również jednostki gminne takie jak: Gminny Ośrodek Upowszechniania Kultury i Zespół Szkolno-Przedszkolny. Ponadto z doświadczenia wiemy, że cena jako jedyne kryterium, często ma wpływ na brak możliwości rozstrzygnięcia przetargu, bo kilku oferentów przedstawia takie same wartości cenowe.

Nie negując tez zawartych w wyjaśnieniu wskazać należy, że nie ma przeszkód, aby terminy dostaw i płatności stanowiły jeden z wymaganych przez zamawiającego warunków postępowania. Z jednej strony pozwoliłoby to na zabezpieczenie okoliczności podanych w wyjaśnieniu, a z drugiej na uniknięcie potencjalnego niebezpieczeństwa wyboru oferty o znacząco wyższej cenie przy braku innych istotnych korzyści dla zamawiającego, kompensujących wyższe wydatki. Niebezpieczeństwo to jest szczególnie prawdopodobne w sytuacji przypisania tego rodzaju kryteriom wagi na poziomie aż 40%. O braku istotnego znaczenia w praktyce kryterium płatności faktury świadczy fakt, że pomimo zawarcia w ofercie wykonawcy 21-dniowego terminu płatności, faktury były opłacane bezpośrednio po ich otrzymaniu (maksymalnie 4 dni po otrzymaniu w próbie obejmującej 3 faktury z 2018 r.).

Podsumowując opisany stan faktyczny oraz tezy zawarte w wyjaśnieniach należy podkreślić, że podstawowym celem prowadzenia postępowania o udzielenie udzielenia zamówienia publicznego jest dokonanie wyboru najkorzystniejszej oferty w rozumieniu art. 2 pkt 5 ustawy. Sformułowanie kryteriów oceny ofert, które mogą prowadzić do wyboru oferty droższej przy braku korzyści adekwatnie rekompensujących potencjalnie wyższe wydatki świadczy o przygotowaniu postępowania z naruszeniem zasad z art. 7 ust. 1 Prawa zamówień publicznych. Usprawiedliwieniem dla tego stanu nie jest wskazanie w art. 91 ust. 2a Prawa zamówień publicznych, że zamawiający „może” ukształtować wagę kryterium ceny w dowolny sposób. Zamawiający powinien kształtować kryteria w sposób zapewniający wybór oferty najkorzystniejszej, ustalając inne niż cena kryteria na poziomie odpowiednim do ich rzeczywistej istotności względem wydatków, które będą poniesione na realizację zamówienia. Prawo zamówień publicznych nie znosi obowiązku stosowania art. 44 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077, ze zm.), zgodnie z którym wydatki publiczne powinny być dokonywane w sposób celowy i oszczędny, z zachowaniem zasady uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów – str. 134-138 protokołu kontroli.

Sposób określenia kryteriów oceny ofert nie miał w praktyce wpływu na wynik postępowania – zamówienia udzielono wykonawcy, który zaproponował najniższą cenę i najkrótszy termin dostawy; każdy z wykonawców, którzy złożyli oferty w postępowaniu, oferował 21-dniowy termin płatności faktur.

Stwierdzone w trakcie kontroli nieprawidłowości i uchybienia były w głównej mierze wynikiem nieprzestrzegania lub błędnej interpretacji przepisów prawnych dotyczących gospodarki finansowej i rachunkowości gminy oraz nieprawidłowego funkcjonowania kontroli zarządczej.

Organem wykonawczym gminy wiejskiej jest Wójt, na którym spoczywają obowiązki dotyczące m.in. przygotowywania projektów uchwał Rady Gminy, wykonywania budżetu i gospodarowania mieniem, a także ogólna odpowiedzialność za prawidłową gospodarkę finansową (art. 30 ust. 1 i 2, art. 60 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Wójt jako organ wykonawczy wykonuje zadania przy pomocy Urzędu, działającego w strukturze organizacyjnej wskazanej w protokole kontroli, którego jest kierownikiem (art. 33 ust. 1 i 3 ustawy). Odpowiedzialność za gospodarkę finansową Urzędu, jako jednostki sektora finansów publicznych, w tym za wykonywanie obowiązków w zakresie kontroli zarządczej, spoczywa na Wójcie – kierowniku jednostki – zgodnie z art. 53 ust. 1 i art. 69 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych oraz pracownikach, którym powierzono obowiązki w zakresie gospodarki finansowej.

Wójt jest również organem podatkowym pierwszej instancji w myśl przepisu art. 13 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Obowiązki w zakresie prowadzenia rachunkowości spoczywały, stosownie do postanowień zakresu czynności, na Skarbniku Gminy. Prawa i obowiązki głównego księgowego (skarbnika) określają przepisy art. 54 ustawy o finansach publicznych.

Mając na uwadze ustalenia kontroli, na podstawie art. 9 ustawy o regionalnych izbach obrachunkowych, zalecam:

1. Dokonanie zmian w treści przepisów wewnętrznych składających się na dokumentację opisującą przyjęte zasady rachunkowości poprzez:

a) usunięcie postanowień przewidujących prowadzenie wykazu składników aktywów i pasywów (inwentarza) jako elementu ksiąg rachunkowych,

b) dostosowanie opisu konta 130 do rozwiązań faktycznie stosowanych w jednostce w zakresie ewidencji dochodów na tym koncie.

2. Zmodyfikowanie podziału obowiązków w zakresie procesów związanych z gospodarką drukami ścisłego zarachowania, mając na uwadze wskazania zawarte w części opisowej wystąpienia i protokole kontroli, dotyczące stwierdzonego stanu wykonywania przez jednego pracownika zadań w zakresie przyjmowania, ewidencji, rozchodu i wykorzystania druków.

3. Zobowiązanie Skarbnika do wyeliminowania nieprawidłowości i uchybień w zakresie ewidencji księgowej, poprzez:

a) zapewnienie automatycznego przenoszenia sald bilansu zamknięcia na bilans otwarcia następnego roku,

b) prowadzenie ewidencji operacji związanych z centralnym rozliczeniem podatku VAT w sposób zapewniający odzwierciedlenie w księgach rzeczywistego stanu rozrachunków gminy z urzędem skarbowym wynikającego z deklaracji VAT-7 gminy,

c) rzetelne ustalanie salda konta syntetycznego 221 oraz zachowywanie jego zgodności z ewidencją analityczną,

d) zaniechanie księgowania odpisów aktualizujących należności z kontem 720; ewidencjonowanie tego rodzaju operacji w korespondencji z kontami 751 i 761, stosownie do wskazań zawartych w części opisowej wystąpienia.

4. Przeanalizowanie kosztów obsługi rachunku depozytowego oraz kwoty odsetek od środków depozytowych uwidocznionej na koncie 240-6 w celu ustalenia, w jakiej wysokości odsetki powinny być przekazane na dochody budżetu w związku z poniesionymi z budżetu kosztami prowadzenia rachunku depozytowego.

5. Podjęcie działań w celu dostosowania treści umowy pożyczki nr 027/14/B-GW/ZW-068/PO zawartej z WFOŚiGW w dniu 7 października 2014 r. do rzeczywistości w zakresie kwoty faktycznie zaciągniętej pożyczki.

6. W zakresie sprawozdawczości:

a) wykazywanie w sprawozdaniu Rb-27S kwoty dochodów otrzymanych ustalonej zgodnie z przepisami wskazanymi w części opisowej wystąpienia,

b) zapewnienie wykazywania w jednostkowym sprawozdaniu Rb-27S GOPS dochodów gminy związanych z realizacją zadań zleconych w par. 2360,

c) wykazywanie kwoty nadpłat w sprawozdaniu Rb-27S zgodnie z danymi ewidencyjnymi,

d) zweryfikowanie i skorygowanie danych wykazanych w sprawozdaniach Rb-27S i Rb-PDP za 2017 r. w zakresie skutków obniżenia górnych stawek podatków lokalnych oraz skutków udzielonych ulg odroczeń, umorzeń, zwolnień.

7. Przestrzeganie określonego w art. 41 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami terminu na poinformowanie wyłonionego w przetargu nabywcy nieruchomości o dacie i miejscu podpisania aktu notarialnego.

8. Występowanie do Rady Gminy o zgodę na zawarcie kolejnej umowy najmu lub dzierżawy na okres do 3 lat w przypadku, gdy strony zawierają kolejną umowę, której przedmiotem jest ta sama nieruchomość, a łączny czas trwania najmu lub dzierżawy przekracza 3 lata.

9.  Zawieranie umów najmu lokali mieszkalnych na czas oznaczony – jeżeli nie są to lokale socjalne lub lokale wynajmowane na czas trwania stosunku pracy – wyłącznie po udokumentowaniu, że zawarcia umowy na czas oznaczony żąda lokator.

10. Ponowne opracowanie i przedłożenie Radzie Gminy projektu uchwały w sprawie stawek opłaty adiacenckiej.

11. Przestrzeganie przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie przeprowadzania kontroli podatkowych oraz czynności sprawdzających.

12. Zachowanie powszechności i prawidłowości opodatkowania podatkami lokalnymi. Wyjaśnienie i wyeliminowanie wskazanych w protokole i w części opisowej wystąpienia rozbieżności w zakresie prawidłowości danych wykazanych w informacjach i deklaracjach podatkowych oraz ich zgodności z obowiązującymi przepisami. W odpowiedzi na zalecenia przedstawienie wyników poszczególnych ustaleń, także w wymiarze finansowym.

13. Przestrzeganie przepisów Działu IV Ordynacji podatkowej w zakresie prawidłowości prowadzenia postępowania podatkowego i formalno-prawnej zgodności wydawanych decyzji.

14. Przestrzeganie obowiązujących przepisów z zakresu prowadzenia działań upominawczych i egzekucyjnych.

15. W zakresie dotacji udzielanych na wspieranie przedsięwzięć z zakresu sportu:

a) określanie w umowie o udzielenie dotacji sankcji za naruszenie ustanowionego obowiązku ponoszenia kosztów danego rodzaju do wysokości przyjętego limitu, mając na uwadze w szczególności przepisy art. 252 ust. 1 ustawy o finansach publicznych,

b) wystąpienie do KS Huzar o zwrot kwoty 35 zł, na którą wydatki nie zostały udokumentowane według ustaleń zawartych w protokole kontroli.

16. Ustalanie kryteriów oceny ofert w postępowaniach na dostawy powszechnie dostępne o ustalonych standardach jakościowych w sposób zapewniający wybór oferty rzeczywiście najkorzystniejszej w rozumieniu przepisów Prawa zamówień publicznych, czego warunkiem jest adekwatne do istotności określenie wagi kryterium ceny i innych przyjętych kryteriów oceny ofert. Uwzględnienie przy określaniu kryteriów oceny ofert na tego typu dostawy, że przepisy Prawa zamówień publicznych nie nakazują ustalania we wszystkich postępowaniach innych kryteriów oceny ofert oprócz ceny, jak również nie ograniczają wagi kryterium ceny do maksymalnie 60%, zaś oczekiwany przez zamawiającego sposób wykonywania dostaw może być sformułowany jako jeden z warunków zamówienia, który musi spełnić wykonawca.

O sposobie wykonania zaleceń pokontrolnych proszę powiadomić Regionalną Izbę Obrachunkową w Białymstoku w terminie 30 dni od daty otrzymania niniejszego wystąpienia.

Dodatkowo informuję o możliwości składania, w terminie 14 dni od daty otrzymania wystąpienia pokontrolnego, zastrzeżeń do zawartych w wystąpieniu wniosków, za pośrednictwem Prezesa RIO do Kolegium Izby, zgodnie z art. 9 ust. 3-4 ustawy o regionalnych izbach obrachunkowych. Bieg 30-dniowego terminu ulegnie zawieszeniu w stosunku do wniosków objętych zastrzeżeniem.

Podstawą zgłoszenia zastrzeżeń może być tylko zarzut naruszenia prawa poprzez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie.

          Zastępca Prezesa

Regionalnej Izby Obrachunkowej

           w Białymstoku